Металобрухт: від списання ОЗ до реалізації

У діяльності кожного підприємства настає момент, коли основні засоби вичерпують свій ресурс та підлягають списанню, але металеві частини можуть отримати «друге життя» у вигляді металобрухту. Правильне документальне оформлення, бухгалтерський облік та податкове відображення операцій зі списання основних засобів і оприбуткування металобрухту потребують особливої уваги та знання нюансів законодавства. У цій статті розглянемо ключові аспекти, які допоможуть бухгалтеру безпомилково провести весь процес – від списання основних засобів до реалізації отриманого металобрухту.

Куди здавати металобрухт?

Відповідно до ст. 1 Закону №619, металобрухт – це непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки чорних і кольорових металів і їх сплавів. 

Зверніть увагу, що придбати металобрухт як такий звичайне підприємство не може, тому в цій статті ми цю операцію не розглядаємо. Операції із заготівлі, переробки, металургійної переробки брухту чорних і кольорових металів провадять лише спеціалізовані або спеціалізовані металургійні переробні підприємства (а також їх приймальні пункти).

Отже, підприємство збирає лише той металобрухт, який утворився в результаті його господарської діяльності, і має право здавати металобрухт лише спеціалізованим підприємствам.

Спеціалізовані підприємства – суб’єкти господарювання всіх форм власності, що здійснюють заготівлю та/або переробку (надають послуги з переробки) металобрухту, відповідають вимогам цього Закону, у тому числі мають власну або орендовану ділянку з твердим покриттям, площа якої визначається суб’єктом господарювання з урахуванням його виробничих потреб (ст. 1 Закону про металобрухт).

Відповідно до ст. 4 Закону про металобрухт, Мінстратегпром на своєму офіційному вебсайті розміщує Перелік суб’єктів господарювання, що здійснюють заготівлю та операції з металобрухтом, і забезпечує до нього відкритий та безоплатний доступ.

У період дії воєнного стану з міркувань безпеки доступ до відомостей Переліку є обмеженим. Для ознайомлення з Переліком та отримання актуальної інформації чи уточнень щодо доступу до Переліку слід звернутися з офіційним запитом до Мінстратегпрому.

Як оформити здачу металобрухту?

Згідно зі ст. 4 Закону про металобрухт приймання металобрухту від суб’єктів господарювання оформлюється актом приймання, в якому зазначаються найменування та ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ або РНОКПП ФОП чи серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку в паспорті) та місцезнаходження з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань.

Оформлення документів, що засвідчують набуття права власності на металобрухт, та актів приймання металобрухту є обов’язковим. 

Відповідальність за достовірність даних про джерело походження металобрухту, зазначених у акті приймання, покладається виключно на продавця (постачальника) металобрухту та не може бути покладена на покупця (ст. 6 Закону про металобрухт). 

Хто може здавати металобрухт?

По суті, здати металобрухт може будь-яке підприємство.

Але, згідно зі ст. 4 Закону про металобрухт, приймання на брухт технічних засобів телекомунікацій, споруд електрозв’язку або їх частин, іншого телекомунікаційного обладнання дозволяється лише від суб’єктів господарювання, що використовують зазначене майно під час провадження своєї господарської діяльності, за наявності оригіналу або належним чином засвідченої копії чи витягу з відповідного акта про списання такого майна з балансу та документів, що підтверджують його використання в господарській діяльності.

Перелік таких технічних засобів тощо мав затвердити Мінстратегпром. Але на момент підготовки цієї статті такого переліку ще не затверджено. 

Якщо зберігати металобрухт до здачі, чи не виникне при цьому обов’язок сплати екологічного податку?

Ні, і це стала позиція податківців, яка базується на діючих нормах ПКУ. 

Зокрема, ще ДФС у м. Києві у листі від 05.08.2016 №17719/10/26-15-12-03-18 роз’яснювала, що не потрібно сплачувати екологічний податок за відходи, які утворилися у процесі їх діяльності та продаються як товар або використовуються у власному виробництві (у т.ч. металобрухт).

Адже платниками екологічного податку є суб’єкти господарювання, які на підставі отриманих в установленому порядку дозволів розміщують відходи на власних територіях (об’єктах) або у спеціально відведених для цього місцях чи об’єктах та не мають договорів з комунальними або спеціалізованими підприємствами на утилізацію та захоронення відходів.

Бухгалтерський облік

Облік запасів, отриманих при ремонті та ліквідації основних засобів.

Згідно з п. 2.12 Методичних рекомендацій №2, запаси, які підприємство отримує в процесі ремонту, поліпшення або ліквідації основних засобів, підлягають оприбуткуванню за:

• чистою вартістю реалізації, або
• в оцінці можливого використання (визначається на основі вартості подібних запасів, наявних на балансі, з урахуванням ступеня їх придатності).

Важливо розуміти: Чиста вартість реалізації запасів, відповідно до п. 4 НП(С)БО 9 «Запаси», – це очікувана ціна реалізації запасів у звичайних умовах діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення виробництва та реалізацію.

Практичний приклад:

Якщо підприємство планує продати металобрухт, отриманий при ліквідації основних засобів, за 30 000 грн, то саме ця сума буде використана для оприбуткування. При цьому фактична ціна продажу може відрізнятися від очікуваної як у більший, так і в менший бік – це нормальна ситуація.

Оприбуткування запасів:

• Дт 20 Кт 746 – 30 000 грн (згідно з п. 15 додатка 3 до Методрекомендацій №2)

Продаж металобрухту відображається за загальними правилами реалізації оборотних активів:

• дохід – на субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»;
• собівартість – на субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Податкові особливості:

Операції з постачання металобрухту тимчасово звільнені від оподаткування ПДВ до 01.01.2027 (п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Але про це – далі.

Приклад 1.

Розглянемо практичну ситуацію, коли підприємство отримало металобрухт від списаного верстата.

Вихідні дані:

• оприбутковано металобрухт за очікуваною ціною реалізації: 30 000 грн;
• фактично реалізовано металобрухт за 26 000 грн.

Таблиця. Бухгалтерський облік оприбуткування і продажу металобрухту

Практичний коментар: Як бачимо, фактична ціна реалізації (26 000 грн) виявилася нижчою за очікувану (30 000 грн), що призвело до збитку в сумі 4 000 грн. Це підтверджує, що оцінка за очікуваною вартістю є прогнозною, а фактичний результат може відрізнятися.

Документування

Господарська операція списання основних засобів може оформлятися документами, затвердженими Наказом №818:

• Актом списання основних засобів (часткової ліквідації);
• Актом списання транспортних засобів.

Крім інформації про списання, в акті наводять дані про оприбуткування матеріальних цінностей, отриманих в результаті списання, в розділі акта «Розрахунок результатів списання об’єкта». Крім назви, кількості і вартості таких цінностей наводять дату, номер і назву документа, на підставі якого оприбутковано цінності. Таким документом може бути звичайна накладна, за якою отримано цінності від розбирання, в тому числі металобрухт передано у підзвіт відповідної матеріально відповідальної особи, наприклад комірника тощо. 

У п. 42 Методрекомендацій №561 зазначено, що у разі списання основних засобів, які вибувають у результаті аварії або стихійного лиха, до акта додається копія акта аварії і зазначаються обставини стихійного лиха.

Акт складає комісія, призначена керівником підприємства.

Подеколи комісії буває складно визначити кількість і вартість отриманого металобрухту. У такому разі, якщо металобрухт відразу передається до спеціалізованої організації, то саме така організація визначає кількість і вартість, надаючи підприємству приймальний акт, і вже заднім числом, на підставі такого акта складаються документи на оприбуткування металобрухту, за якими він оприбутковується на балансі. 

Передача брухту спеціалізованому підприємству, як зазначалося вище, оформляється актом приймання металобрухту. У разі відсутності таких актів господарська операція оприбуткування і передачі металобрухту може вважатися удаваною. Про це ми писали тут.

Особливості ПДВ

Відповідно до п. 189.10 ПКУ, у разі якщо внаслідок ліквідації необоротних активів отримуються комплектувальні вироби, складові частини, компоненти або інші відходи, які оприбутковуються на матеріальних рахунках з метою їх використання в господарській діяльності платника, на такі операції не нараховуються податкові зобов'язання.

Таким чином, на етапі оприбуткування металобрухту ПДВ не виникає.

Що стосується реалізації металобрухту

Відповідно до п 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ тимчасово до 01.01.2027 від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів (за переліками, затвердженими Постановою №15), а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Причому операції експорту цих товарів, включаючи металобрухт, також звільняються від оподаткування.

Які особливості заповнення податкової накладної при здійсненні операцій, звільнених від оподаткування?

ДПС відповіла на це запитання в підкатегорії 101.16 «ЗІР».

У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться позначка «Без ПДВ».

До розділу А табличної частини податкової накладної (рядки I – XІІ) вносяться узагальнюючі дані за операціями, на які складається така податкова накладна, а саме:

• у рядку I зазначається загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням ПДВ;
• у рядку XІ – загальний обсяг постачання товарів/послуг.

Рядки II – Х розділу А не заповнюються.

До розділу Б табличної частини податкової накладної вносяться дані у розрізі номенклатури постачання товарів/послуг, а саме:

1. у графі 2 зазначається опис (номенклатура) товарів/послуг продавця;
2. у графах 3.1, 3.3 – код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з ДКПП;
3. у графах 4 та 5 – одиниця виміру товарів/послуг;
4. у графі 6 – кількість (об’єм, обсяг) постачання товарів/послуг;
5. у графі 7 – ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування ПДВ;
6. у графі 8 – має бути зазначено код ставки 903;
7. у графі 9 – код відповідної пільги з Довідниками податкових пільг;
8. у графі 10 – обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ;
9. графа 11 – не заповнюється (нулі, прочерки та інші знаки чи символи у цій графі не проставляються).

А чи потрібно при продажу металобрухту, тобто здійснення звільненої від оподаткування операції, нараховувати компенсуюче ПДВ за п. 198.5 і 199.1 ПКУ?

Дивимося відповідь ДПС на запитання в «ЗІР» (101.04): «Чи потрібно нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ст. 198 ПКУ у разі постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів, який утворився в процесі виробництва готової продукції?».

ДПС відповідає, що потрібно. Але далі уточнює, що оскільки надання відповіді на зазначене питання у кожному конкретному випадку потребує чіткого розуміння умов придбання (ввезення, виготовлення) матеріалів та сировини, з якої виробляється продукція, у процесі виготовлення якої утворюються відходи та брухт чорних і кольорових металів, та формування податкового кредиту при їх придбанні, то стосовно зазначеного питання у кожному конкретному випадку пропонуємо звертатися до ДПС щодо надання індивідуальної податкової консультації у порядку, визначеному ст. 52 ПКУ, із наданням докладної інформації щодо здійснюваних операцій.

Звісно, що тут йдеться про відходи металобрухту, що утворилися в результаті виробництва, а не в результаті списання ОЗ. Це дещо інші операції. Але для нас важливо те, що, на думку ДПС, питання з нарахуванням компенсуючого ПДВ слід розглядати окремо в кожній конкретній ситуації.

Дивимося іншу консультацію в «ЗІР» (101.14): «Чи потрібно нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ у разі постачання брухту чорних і кольорових металів, який утворився внаслідок розібрання (демонтажу) ліквідованого необоротного активу?».

ДПС відповідає, що так, потрібно. Але не уточнює особливості.

Ну що ж, давайте звернемося до індивідуальної податкової консультації, зокрема ІПК ДПСУ від 02.04.2024 №1740/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК.

Висновок у цій ІПК такий.

У разі якщо у Товариства в результаті здійснення господарської діяльності утворюється брухт чорних і кольорових металів, який надалі постачається на митній території України із застосуванням режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, то у Товариства виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими:

• п. 198.5 ПКУ − у разі якщо Товариством придбавалися з ПДВ товари/послуги (наприклад послуги із транспортування (перевезення), завантаження, розвантаження та/або порізки відходів і брухту чорних і кольорових металів) та необоротні активи призначені виключно для використання в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі звільнених від оподаткування ПДВ операціях (постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів));
• п. 199.1 ПКУ − у разі якщо придбані Товариством з ПДВ товари/послуги (наприклад послуги з оренди приміщення, зв’язку, комунальні послуги тощо) та необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі звільнених від оподаткування ПДВ операціях (постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів)).

Тобто компенсуюче ПДВ за п. 198.5 ПКУ нараховується не на саму вартість металобрухту, а на вартість тих товарів і послуг, що придбані з ПДВ, які використані для того, щоб цей металобрухт отримати і доставити покупцеві.

А вже компенсуюче ПДВ за п. 199.1 ПКУ нараховується на придбані з ПДВ товари, послуги, які стосуються всієї діяльності платника ПДВ, наприклад оренда офісу тощо.

Податок на прибуток

Податковий облік операцій з металобрухтом від списаних основних засобів має свої особливості, але загалом є досить простим, оскільки не передбачає виникнення податкових різниць.

При оприбуткуванні металобрухту:

1. вартість оприбуткованого металобрухту, отриманого від списання основних засобів, не призводить до виникнення податкових різниць для коригування фінансового результату;
2. металобрухт, отриманий при ліквідації основних засобів, оцінюється за чистою вартістю реалізації та відображається у складі інших доходів (Дт 209 – Кт 746), а, отже, збільшує фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (див. п. 134.1.1 ПКУ);
3. податкових різниць для цієї ситуації ПКУ не встановлює.

При реалізації металобрухту:

1. податковий облік повністю «солідарний» з бухгалтерським обліком. Жодних податкових різниць при реалізації металобрухту не виникає.
2. при продажу металобрухту підприємство відображає дохід від реалізації (Дт 377 – Кт 712) та списує собівартість реалізованого металобрухту (Дт 943 – Кт 209).
3. як для платників, що не коригують фінансовий результат на різниці з розд. ІІІ ПКУ, так і для платників, що розраховують коригування, податковий облік прибутку повністю орієнтований на бухгалтерський фінансовий результат від операції постачання металобрухту. Різниць з розд. ІІІ ПКУ для ситуації, що розглядається, немає.

Таким чином, при оприбуткуванні та продажу металобрухту від списаних основних засобів підприємство визначає об'єкт оподаткування податком на прибуток за даними бухгалтерського обліку без застосування будь-яких коригувань (податкових різниць).

Єдиний податок групи 3

Для юрособи – платника ЄП доходом є будь-який дохід, отриманий у грошовій формі, а також в матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ПКУ.

А серед доходів, наведених у п. 292.3 ПКУ, наведено вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг). А далі в цьому пункті написано, які товари належать до безоплатно отриманих: це товари, надані платнику єдиного податку згідно з письмовими договорами дарування та іншими письмовими договорами, укладеними згідно із законодавством, за якими не передбачено грошової або іншої компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг) чи їх повернення, а також товари, передані платнику єдиного податку на відповідальне зберігання і використані таким платником єдиного податку.

Очевидно, що оприбуткований від списаних ОЗ металобрухт не є товарами, наданими згідно з письмовими договорами дарування чи іншими подібними договорами. Тому вартість такого металобрухту у повній відповідності з нормами ПКУ не повинна включатися до складу оподатковуваного доходу платника ЄП.

Але податкова служба може мати іншу думку. Наприклад, подібну ситуацію, але коли оприбутковано надлишки запасів за наслідками інвентаризації, розглянуто в ІПК ДФСУ від 23.07.2019 №3418/6/99-99-12-02-03-15/ІПК. Там зазначено, що надлишки слід розглядати як безоплатно отримані товари, а тому їх вартість включається до складу оподатковуваного доходу. Можемо припустити, що подібним чином податкова служба може вважати стосовно оприбуткованого металобрухту. Тож для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.

При подальшому продажу металобрухту за датою отримання коштів від його продажу вартість продажу в загальному порядку включається до складу оподатковуваного доходу. Виходить, якщо включити до оподатковуваного доходу вартість оприбуткованого металобрухту, а потім ще один раз включити під час продажу металобрухту, отримаємо подвійне оподаткування. Ще раз зазначимо, що з цього питання можна отримати індивідуальну податкову консультацію. А наша думка, повторюємо, така: на момент оприбуткування включати до складу оподатковуваного доходу немає підстав.