У зв’язку з відновленням у період воєнного стану податкових перевірок багатьох платників податків уже включено до плану перевірок на 2024 рік. Наразі це понад 2 тисячі суб’єктів господарювання, серед яких є й представництва нерезидентів.
Нижче ми зосередимося на аналізі практики перевірок представництв нерезидентів. Тож якщо представництво нерезидента включено до плану перевірки або якщо ви бачите ознаки комерційної діяльності у представництва нерезидента, – радимо не гаяти час, а проаналізувати норми законодавства й обставини роботи представництва, що, зрештою, допоможе підготуватися до самої перевірки й подальшого оскарження її результатів.
Як нерезиденти працюють в Україні
Нагадуємо, що нерезиденти можуть здійснювати свою економічну присутність на території України у формі:
- дочірнього підприємства (тобто повноцінної юридичної особи);
- некомерційного представництва (яке не здійснює комерційної діяльності, а займається лише допоміжною для нерезидента діяльністю);
- постійного (комерційного) представництва (яке здійснює комерційну діяльність, тобто генерує на території України доходи та прибутки нерезиденту, із яких податки мають сплачуватися в Україні).
Ураховуючи норми чинного законодавства України, перший варіант – найоптимальніший з точки зору регулювання діяльності та прогнозованості оподаткування. Проте із 01.01.2021 правила оподаткування для представництв нерезидентів та вимоги до взяття на податковий облік самих нерезидентів зазнали чималих змін, що привело до розвитку практики застосування законодавства й оподаткування діяльності представництв нерезидентів.
Нагадаємо, це відбулося завдяки приєднанню України до Плану дій BEPS ще у 2018 році, який передбачає 15 кроків, спрямованих на боротьбу (протидію) розмиванню податкової бази й виведенню прибутків до «сприятливих» податкових юрисдикцій.
Один із цих 15 кроків, а саме крок 7, передбачає вдосконалення підходів оподаткування постійних представництв. Для втілення його у податковій практиці України парламентарі прийняли низку законів, якими внесли до Податкового кодексу України (далі – ПКУ) зміни щодо визначення (характеристик) постійного представництва нерезидента в Україні, а також правил оподаткування отримуваних ним прибутків.
Одним із важливих нововведень стало визначення постійного (комерційного) представництва повноцінним платником податку на прибуток відповідно до правил р. ІІІ ПКУ, який має звітувати з податку на прибуток звичайною декларацією за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 р. №897.
Під час аналізу того, чи є представництво постійним, керуються характеристиками, наведеними у пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, які, зрештою, відповідають тим, що містять усі існуючі міжнародні угоди про уникнення подвійного оподаткування, підписані Урядом України з низкою іноземних держав.
Але на практиці лише цими характеристиками контролюючі органи не обмежуються. Зрозуміти це дозволяє аналіз наявної судової практики у спорах між податковою службою та представництвами нерезидентів в Україні, якої у розпорядженні бізнесу і професійного середовища вже чимало.
На базі цього можна зробити більш-менш реалістичні прогнози та вжити превентивних заходів до початку перевірки.
ТОП-7 тригерів для визнання діяльності представництва комерційною
- здійснення представництвом того ж виду діяльності, що і МК (материнська компанія) згідно з її статутними даними;
- представництво нерезидента існує в Україні багато (10 і більше) років (тому його діяльність не може мати підготовчий характер);
- діяльність представництва має істотний вплив на здійснення основних видів діяльності нерезидента як технічного (реклама, промоція, реєстрація лікарських засобів, фармаконагляд), так і економічного (утримання понад 10 співробітників представництва, офісу в Україні), тому не може мати допоміжний характер;
- представництво надає послуги не лише для нерезидента (материнської компанії), а й для інших суб’єктів господарювання (це свідчить про комерційний напрям його діяльності);
- штат представництва складається із фахівців маркетингу, продажів, збуту, логістики, робота яких стимулює продажі товарів нерезидента та є комерційною діяльністю;
- наявність в Україні дочірньої компанії нерезидента і представництва, директором яких є одна й та сама особа;
- витрати нерезидента на фінансування представництва становлять велику частку (понад 20% і можуть становити 90% і більше) отриманого доходу з України.
Застосовуючи такі тригери, ДПС намагається доводити, що діяльність представництва не має допоміжного (підготовчого) характеру щодо діяльності нерезидента.
Водночас статистика судових спорів тішить: 10 із 12 справ за період 2018 - 2023 рр. тільки у столиці вирішено на користь представництва (тобто ймовірність позитивного для представництва результату його судової боротьби – 80%). Найпоширеніші галузі – сільське господарство і фармацевтика.
5 головних аргументів представництва на користь того, що воно некомерційне
Аналіз судової практики свідчить про те, що основними аргументами представництв на користь того, що вони не є постійними, а здійснюють лише допоміжну діяльність, є:
- основний КВЕД 73.20 представництва – дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки, що не передбачає здійснення комерційної діяльності;
- у положенні про представництво вказано, що воно здійснює допоміжну діяльність, перелічено функції, які є допоміжними у діяльності нерезидента;
- у представництва відкрито в банку поточний рахунок типу "Н", режим якого не дозволяє зараховувати чи списувати кошти з таких рахунків для здійснення господарської діяльності;
- представництво не займається виробництвом і продажем товарів чи послуг нерезидента;
- представництво не є юридичною особою, а є у структурі нерезидента, тому отримане фінансування від нерезидента не можна вважати доходом і оподатковувати.
Тож на основі аналізу цих критеріїв можна зробити детальний чекап того, що з них властиве вашому представництву, підготувати свої контрпояснення щодо потенційних висновків ДПС і, зрештою, – якщо справа дійде до суду, мати високі шанси на виграш.
Ці висновки було зроблено на базі аналізу наявної судової практики.
Якщо вашій компанії потрібна допомога в аналізі фактичної діяльності представництва на предмет виявлення наявності тригерів для визнання його діяльності постійною (комерційною) до початку податкової перевірки та/або юридичний супровід процесу податкової перевірки та консультування, команда Mazars в Україні готова вам допомогти.
Mazars — це міжнародне інтегроване партнерство, яке спеціалізується на аудиторських, бухгалтерських, консалтингових, податкових та юридичних послугах. Ми працюємо у понад 95 країнах світу та залучаємо досвід 47000+ професіоналів для надання допомоги клієнтам будь-якого розміру на кожному етапі їх розвитку.
Каріна Кірова,
Старша податкова консультантка
Mazars в Україні