Розбіжність між даними декларації з ПДВ та ЄРПН вимагає позапланової документальної перевірки

Коментар до Постанови ВС/КАС від 15.05.2018 р., справа №804/6286/17

Не зважаючи на зміни, які періодично вносяться до ПКУ, до досконалості його нормам ще далеко.

Прикладом цьому свідчить така ситуація: 19.08.2017 р. працівниками ДФС у Дніпропетровській області складено акт камеральної перевірки №86/36/04-36-12-08-33/32571255, у якому зазначено, що встановлено порушення ст. 185, п. 187.1, п. 201.10 ПКУ, а саме не включено до складу податкових зобов'язань податкову накладну від 27.06.2017 р. №9 на загальну суму ПДВ 61893 грн, що призвело до заниження податкових зобов'язань в податковій декларації з ПДВ в сумі 61893 грн. 

Результат: складено податкове повідомлення-рішення на цю суму ПДВ + штраф.

У цій ситуації вкрай важливо розібратися, адже вона є показовою для всіх ДПІ та платників податків. Органи ДФС призначили камеральну перевірку податкової декларації з ПДВ, а по суті предметом перевірки стало співставлення даних податкової декларації з ПДВ з даними ЄРПН. І про це прямо сказано в акті камеральної перевірки.

Але, чи порушені норми ПКУ фіскальним органом? Якщо так, то які саме?

Справа в тому, що відповідно до п. 200.10 ПКУ у строк, передбачений абз. 1 п. 76.3 ПКУ, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (у разі їх подання).

Водночас, у п. 201.10 ПКУ визначено, що відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов’язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов’язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних ЄРПН є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг. 

Якщо з камеральною перевіркою цілком зрозуміло — для її проведення достатньо самого факту подання податкової звітності та/або уточнюючих розрахунків, то з документальною виїзною позаплановою перевіркою не все так просто. Адже для її проведення є вичерпний перелік підстав, наведений у п. 78.1 ПКУ, дотримання яких є обов'язковим при її призначенні контролюючими органами.

Однак, у п. 78.1 ПКУ серед наведених 17 підстав, така підстава як "виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних ЄРПН" відсутня. Отже, відповідаючи на поставлене питання, напрошується така відповідь: орган ДФС правомірно призначив камеральну перевірку поданої податкової звітності з ПДВ.

Проте предмет такої перевірки чітко прописани й у пп. 75.1.1 ПКУ, а саме - ДПІ під час її проведення може перевіряти:

• дані, зазначені у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків;
• дані системи електронного адміністрування ПДВ (дані центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриваються рахунки платників у СЕА ПДВ, дані ЄРПН та дані митних декларацій);
• дані ЄРАН та даних системи електронного адміністрування реалізації пального,
• своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у ЄРАН;
• виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов’язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Отже, на нашу думку, предметом камеральної перевірки можуть бути окремо дані самої поданої податкової звітності з ПДВ, окремо дані СЕА ПДВ, окремо дані ЄРПН. При цьому ПКУ не забороняє для перевірки використовувтаи всі наявні у розпорядженні ДПІ бази даних — тобто під час перевірки органу ДФС не заборонено перевіряти і дані та деки з ПДВ, і дані ЄРПН.

Увага! Якщо при цьому, під час камеральної перевірки контролюючий орган виявляє розбіжності між такими даним — орган ДФС має скористатись приписами п. 201.10 ПКУ та призначити  документальну позапланову виїзну перевірку продавця!

Позиція ДФС — перевірка згідно з пп. 78.1.4 ПКУ 

ДФСУ у підкатегорії 101.27 ресурсу "ЗІР" зазначила, що виявлення розбіжностей даних декларації з ПДВ та даних ЄРПН є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг. 

Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначено ст. 78 ПКУ.

Відповідно до п. 78.1 ПКУ документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності, зокрема, такої підстави:

• виявлено недостовірність даних, що міститься у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, у якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (пп. 78.1.4 ПКУ — від авт.).

Позиція ВС — порушено спосіб реалізації владних функцій

Суд вважає, що виявлення в ЄРПН під час проведення камеральної перевірки податкової накладної, сума ПДВ за якою не задекларована у податній податковій звітній декларації з цього податку, є саме тим випадком, який слід кваліфікувати, як виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних ЄРПН. А це вже є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до п. 201.10  ПКУ.

Відтак, при збільшенні Товариству спірним податковим повідомленням-рішенням суми грошового зобов'язання органом ДФС порушено спосіб реалізації владних управлінських функцій. 

Суд зазначає, що виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться у податкових деклараціях платника податків та даних ЄРПН, не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлено лише на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку Товариства. Достовірність, повнота нарахування та сплати, зокрема, з ПДВ є предметом документальної перевірки відповідно до пп. 75.1.2 ПКУ.

Висновки:

Порядок дій органу ДФС є таким:

1) платник податків подає податкову звітність з ПДВ та/або уточнюючі розрахунки — це  дає право органу ДФС на проведення камеральної перевірки у строки та в порядку, визначеним у п. 76.3, п. 200.10 ПКУ. При цьому не заборонено використовувати дані ЄРПН;

2) якщо під час такої перевірки виявляються розбіжності між даними податкової звітності (уточнюючих рохрахунків) з ПДВ, яка є підставою для проведення камеральної перевірки, та даними ЄРПН, орган ДФС має скласти письмовий запит, де викласти виявлені порушення.

3) за результатами відповіді та/або отриманих пояснень та їх документальних підтверджень, орган ДФС має прийняти рішення про проведення документальної виїзної позапланової перевірки: підстави для такої перевірки наведені лише в одній єдиній нормі - пп. 78.1.4 ПКУ, тобто виявлення недостовірностей даних, що містяться у податковій деларації, поданій платником податків. Причому, у тексті запиту має бути прямо вказано на пп. 78.1.4 ПКУ, а згодом — у наказі та направленні на перевірку.