Коментар до Постанови ВС від 13.05.2021 р., справа №640/15297/19
Стандартний план дій платника податків у разі втрати документів
У разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів (йдеться про документи, пов’язані зі складанням податкової звітності, які треба зберігати протягом строків, встановлених п. 44.3 ПКУ) платник податків зобов`язаний:
- у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому ПКУ для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації;
- відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
Наслідки втрати документів: у разі неможливості проведення перевірки платника податків терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах 90 календарних днів. Якщо ці 90 днів минули, а документи платник так і не відновив, вважатиметься, що їх і не було на момент складання податкової звітності за період, який перевірятиметься.
А якщо випадок нестандартний?
Вищевказаний порядок дій стосується лише ситуації, коли документи втрачені не менше ніж за 5 календарних днів до початку перевірки. Це дає право податковому органу отримати та розглянути повідомлення платника податків, прийняти наказ та перенести строки проведення перевірки. Але такий порядок не враховує два нюанси:
- як правило, до перевірки контролюючий орган надсилає запит про надання пояснень та їх документального підтвердження. І якщо відповідь на запит надана (разом із копіями потрібних документів), податковий орган вже має в наявності значну частину інформації, достатню для проведення перевірки,
- втрата оригіналів первинних документів може трапитися у день початку перевірки або наступного дня.
Як має вчинити податковий орган в такому випадку — перенести перевірку на вимогу п. 44.5 ПКУ чи таки провести її з врахуванням вже отриманих копій документів за попереднім письмовим запитом?
Як бути, якщо документи втрачені саме у перший день перевірки? Чи має податковий орган автоматично зупиняти перевірку та переносити її до дати відновлення документів?
Питання не просте, тож давайте розглянемо цю ситуацію на конкретному прикладі рішення ВС.
Зміст справи
04.02.2019 року податковим органом на адресу дочірнього підприємства (далі – ДП) направлено запит про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) – копії документів, що безпосередньо стосуються господарських відносин із контрагентом ПАТ за весь період діяльності.
Передумовою його складення стало подання ПАТ до декларації з ПДВ Додатку №8 «Заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної та/або розрахунку коригування» по ДП.
ДП виконало запит та надало копії необхідних документів та письмові пояснення.
А потім, 22.03.2019 року, на підставі пп. 78.1.9 ПКУ було складено наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ДП при здійсненні фінансово-господарських операцій з контрагентом ПАТ з 27.03.2019 р. тривалістю 5 робочих днів.
У перший день проведення перевірки контролюючим органом надано запит про надання інформації та первинних документів, що стосуються вже предмету перевірки (податківців цікавив лише грудень 2017 р.).
Та наступного дня податківці отримали від ДП лист про втрату первинних документів, зокрема, й частину з тих, що запитувались до перевірки. Пояснювалося, що документи були викрадені з приміщення, де вони зберігалися. ДП просило перенести термін проведення перевірки, скориставшись приписами п. 44.5 ПКУ. До цього листа додано й підтвердження факту викрадення – копія заяви до Нацполіції (за якою було порушено кримінальне провадження №12019100010002623, що підтверджується витягом з Єдиного реєстру досудових розслідувань).
Проте податковим органом перевірку перенесено не було. Керівник органу ДПС вирішив, що для цього немає підстав. Натомість контролюючим органом були повторно витребувані документи та, як наслідок, складений акт про їх ненадання.
А далі все зрозуміло: податківці провели перевірку так, ніби документів, про які йдеться, і зовсім не було. А ДП оскаржило факт проведення такої перевірки в суді.
Шо вирішили суди першої та апеляційної інстанції?
Перша інстанція стала на бік платника податків: податковим органом на власний розсуд не перенесено терміни проведення перевірки за заявою ДП про викрадення документів, чим позбавлено платника податків права відновити документи.
Натомість апеляційна інстанція наголосила на відсутності наказу підприємства про призначення комісії для встановлення переліку відсутніх документів (п. 6.10 Положення №88) та відомостей про складання акта за результатами роботи комісії підприємства.
Таким чином, апеляційна інстанція вирішила, що платник податків не перевірив, яких точно документів в нього немає, і що можна надати натомість для підтвердження фактів, відображених у звітності. Можливо, він мав змогу надати до контролюючого органу додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, що можуть бути підставою для прийняття рішення про проведення переперевірки (зокрема, документів, що підтверджують факт втрати)? Однак такі документи не було надано.
Що вирішив ВС?
Верховний Суд, враховуючи приписи п. 44.5 ПКУ, наголосив, що втрата відповідних документів не є безумовною підставою перенесення термінів проведення перевірки!
Обов`язковою підставою перенесення терміну проведення (за змістом п. 44.5 ПКУ) перевірки є саме неможливість проведення перевірки за відсутності документів, які втрачені платником податків.
Аналогічний підхід щодо застосування норм ПКУ закріплено і в пп. 1.4.7.1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФСУ від 31.07.2014 р. №22.
Зверніть увагу: і ВС, і ДПСУ не заперечують можливість зупинення проведення перевірки у разі втрати документів й після її початку. Але головним фактором, який впливає на рішення, зупиняти перевірку чи ні, є можливість або неможливість проведення такої перевірки.
Так, якщо під час документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до п. 44.5 ПКУ), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (п. 85.9 ПКУ), у зв’язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому пп. 1.4.5 п. 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій.
В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.
А тому обставина можливості/неможливості проведення документальної перевірки без наявності відповідних документів, як передумова перенесення строків проведення контрольного заходу, оцінюється судом з врахуванням у т.ч. надання таких на письмовий запит до призначення перевірки.
ВС вважає, що ненадання певного переліку документів у перший день перевірки, за умови, що до цього платником надано достатній обсяг документів, зміст якого дає можливість здійснити комплексні аналіз, співставлення та дослідження правовідносин в аспекті правильності їх оподаткування, не є безумовною підставою для перенесення термінів проведення перевірки.
За загальним, визначеним п. 44.6 ПКУ, правилом передбачено, що ненадання документів під час перевірки розцінюється як відсутність таких документів на час складення та звітності. Чим в цій ситуації податківці і скористалися. Вони могли перенести перевірку, але за даних обставин це не було їх обов’язком.
Увага! Обов`язок перенесення термінів проведення перевірки податковими органами (п. 44.5 ПКУ) має слугувати захисту добросовісного платника податків і в жодному разі не може бути правовою підставою для уникнення податкового контролю, що здійснюється податковими органами, в аспекті правильності нарахування, своєчасності та повноти сплати податків і зборів.
Порада від Верховного Суду для таких випадків
Якщо ви потрапили у схожу ситуацію, щоб оскаржити проведення податкової перевірки, вам, як платнику податків, потрібно буде надати суду докази, що:
- зазначені у втрачених документах дані впливали на суть виявлених під час перевірки обставин, а також на базу оподаткування,
- відсутність відповідних документів не давала можливості провести відповідні заходи контролю.
Якщо ж оскаржити факт перевірки не вийде, можна буде оскаржити її результати – податкове повідомлення-рішення. Звісно, якщо за цей час ви вже встигли відновити втрачені документи, адже у вас буде право надати їх суду.
***
УВАГА!
Тепер ви можете читати бухгалтерські новини від «Дебету-Кредиту» у Telegram та VIBER. Приєднуйтесь і дізнавайтесь найважливіші новини першими!