Верховний Суд нещодавно вирішив, що п’ятикратний штраф за неоприбуткування готівки, який податківці нарахували за Указом Президента від 12.06.1995 р. №436/95 (далі – Указ №436/95), не можна було застосовувати ще з 28 липня 1995 року. Через те, що саме тоді набрав чинності Закон про РРО, який врегульовує відповідальність суб’єкта господарювання за подібні порушення. Про це ми писали тут.
Відповідальність за неоприбуткування готівки
Відомо, що готівка, яка надходить до каси підприємств і ФОП, повинна оприбутковуватися в день її одержання. Про те, як це зробити, говорить п. 11 р. ІІ Положення №148.
Зокрема, для юросіб, якщо готівкові розрахунки проводяться зі застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, оприбуткуванням є облік такої готівки в касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
А у ФОП оприбуткуванням готівки вважається її облік в Книзі обліку доходів/Книзі обліку доходів і витрат (але для них з 1 січня 2021 р. ситуація зміниться, про що ми писали тут).
Ще минулого, 2019 року податківці та суди активно накладали штрафи за порушення порядку оприбуткування готівки. При цьому фіскали називали неоприбуткуванням готівки будь-які технічні помилки, навіть якщо вони відбувалися без злого умислу платника.
Штраф накладали у 5-кратному розмірі неоприбуткованої суми як за неповне, так і за несвоєчасне (тобто не день в день) оприбуткування готівки. Така відповідальність встановлювалася абз. 3 ч. 1 ст. 1 Указу №436/95.
Наприклад, за неоприбуткування 1 тисячі грн штраф становив 5 тисяч грн. А за несвоєчасне оприбуткування 100 тис. грн, штраф сягав і півмільйона гривень. Непогане поповнення державного бюджету. Тому ці штрафи так любили застосовувати фіскальні органи.
Але тепер ВС вважає, що ці штрафи застосовувати було неможна. Чому?
Справа в тому, що перелік правопорушень, а також відповідальність за них можуть встановлюватися виключно законами (п. 22 ч. 1 ст. 92 Конституції України).
Але в 1995 році Верховна Рада не встигала самостійно приймати закони з усіх питань, які потребували негайного вирішення. Тому між Радою та Президентом був укладений Конституційний Договір від 08.06.1995 р. про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України (далі – Договір).
Згідно зі ст. 25 Договору, Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Виходить, що Указ №436/95 мав тимчасовий характер та повинен був діяти лише до прийняття відповідного закону з питання додержання касової дисципліни.
Такий Закон був дуже швидко прийнятий Верховною Радою, 06.07.1995 року. Тобто менше ніж через місяць після прийняття Указу №436/95. Йдеться про Закон №265/95-ВР «Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках із споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон про РРО), який і досі регулює правила поводження з готівкою.
Закон про РРО встановив обов`язок підприємств забезпечувати облік отриманих готівкових коштів, а також перелік порушень у цій сфері та види відповідальності за такі порушення. І введено в дію цей Закон було з 28.07.1995 р.
Отже, Указ №436/95 та Закон про РРО регулюють одні й ті самі суспільно-економічні відносини: правила обліку готівки; перелік порушень у даній сфері та види санкцій за такі порушення.
Враховуючи тимчасовий характер Указу, заборону визначати перелік порушень та санкції в підзаконних актах, до яких відносяться й укази Президента, а також врегулювання аналогічних правовідносин в Законі про РРО, Указ №436/95 мав перестати застосовуватися в момент набрання чинності Законом про РРО, тобто з 28.07.1995 р.
Таким чином, 5-кратний розмір штрафу за неоприбуткування готівки мав діяти трохи більше одного місяця 1995 року. Замість цього, податківці та суди продовжували незаконно штрафувати підприємства на підставі такого Указу протягом 24 років.
Нова судова практика
Свіжий висновок зробив Верховний Суд у постанові від 04.09.2020 р., справа №814/3845/15: «Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу Президента №436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), так і того, що визначено пунктом 1 частини першої статті 17 Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), фактично полягає в одних і тих самих діях.
Оскільки шляхом прийняття Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 р. №265/95-ВР ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то наведений вище Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися».
Адже саме до такого висновку кілька місяців тому дійшла Велика Палата Верховного Суду в постанові від 20.05.2020 р. у справі №1340/3510/18, який відтепер враховується при винесенні всіх наступних судових рішень.
Судова практика до 2020 року
З липня 1995 року минуло понад 24 роки. Весь цей час податківці разом з судами, враховуючи Верховний Суд, успішно накладали штрафи у 5-кратному розмірі за неоприбуткування готівки.
Платники податків всі ці роки намагалися донести до суду правовий висновок про неможливість застосування штрафу, передбаченого Указом №436/95, після прийняття Закону про РРО. Проте суди, у т.ч. Верховний Суд, масово відмовляли позивачам та продовжували вперто погоджувати фіскальні штрафи у 5-кратному розмірі за неоприбуткування готівки в касі.
Про це свідчить судова практика Верховного Суду до 2020 року. Так, висновок про правомірність застосування Указу Президента 1995 року щодо накладання штрафу міститься в таких постановах Верховного Суду:
- від 26.04.2019 р. у справі №822/551/17;
- від 25.04.2019 р. у справі №825/110/16;
- від 24.04.2019 р. у справі №1170/2а-3476/12;
- від 24.04.2019 р. у справі №820/2403/18;
- від 16.04.2019 р. у справі №820/1178/17;
- від 25.03.2019 р. у справі №816/351/15-а;
- від 12.02.2019 р. у справі №823/1542/16;
- від 05.02.2019 р. у справі №813/3701/16;
- від 27.12.2018 р. у справі №805/5149/14;
- від 13.12.2018 р. у справі №824/966/17-а та інші.
Причини зміни судової практики
Напевно, ви вже здогадалися, чому Верховний Суд саме в 2020 році так кардинально змінив свій висновок щодо чинності Указу №436/95. Справа в тому, що Президент України 20 червня 2019 року скасував цей Указ.
Тобто Верховний Суд зробив висновок про «нечинність» Указу №436/95 лише після того, як вказаний Указ був скасований Президентом. До літа 2019 року 5-кратні штрафи наповнювали державний бюджет, а отже робити висновок про його незаконність, починаючи з 1995 року, було «економічно недоцільно».
Таким чином, понад 24 роки податківці та суди незаконно накладали та стягували штрафи у 5-кратному розмірі з підприємств та підприємців.
Таким чином, виникає низка питань у суб’єктів господарювання, які потрапили під дію цього Указу та сплатили значні штрафи або перебувають на стадії судового оскарження рішення про нарахування штрафних санкцій за цим Указом.
Чи можна не йти до суду, а звернутися до ДПС з вимогою скасувати колишній ППР і повернути сплачені штрафи на підставі зміни позиції ВС?
На сьогодні повернення надміру сплачених грошових зобов’язань можливе за заявою, поданою до органу ДПС не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати (п. 102.5 ПКУ).
Але надміру сплачені кошти в цій ситуації можуть виникнути лише, якщо орган ДПС погодиться, що застосував штраф безпідставно. І тут може чекати сюрприз — висновки Великої Палати ВС у справі №1340/3510/18 є обов’язковими для суду, а не для органу ДПС. Тобто, щоб ППР було скасовано, треба пройти процедуру або адміністративного, або судового оскарження.
Шанс оскаржити такі ППР в адміністративному порядку до ДПСУ платники втратили остаточно, крім тих, у кого такий строк не минув станом на 12.03.2020 р. (коли розпочався карантин).
Звертаємо увагу, що згідно з п. 52-8 підр. 10 р. ХХ ПКУ тимчасово, на період до останнього дня місяця, у якому закінчиться карантин (включно), зупиняється перебіг строків, встановлених ст. 56 ПКУ (в частині процедури адміністративного оскарження), щодо скарг платників податків (крім скарг щодо законності декларування заявленого до відшкодування ПДВ та/або з від’ємного значення з ПДВ), що надійшли/надійдуть до цієї дати та які не були розглянуті станом на 18 березня 2020 року. Таке зупинення не породжує будь-яких наслідків, передбачених, зокрема, ст. 56 ПКУ.
Чи мають зараз особи, які сплатили цей штраф за Указом, проте не оскаржували рішення податкового органу в суді, можливість скасування такого рішення в суді?
Слід звернути увагу на те, що зараз строк для оскарження рішень органів ДПС про нарахування грошових зобов’язань становить три роки (ч. 1 ст. 122 КАСУ, п. 56.18, п. 102.1 ПКУ).
Загалом строк для звернення до суду у разі спору з органами ДПС залежить від використання платником податків процедури досудового врегулювання спору (абзац третій п. 56.18 ПКУ). Про тлумачення цих строків судом можна почитати тут. Проте це не стосувалося оскарження рішень про нарахування грошових зобов’язань. Втім, у 2020 році питання застосування саме трирічного строку для звернення до суду з оскарження ППР знову піднято в суді — і остаточного рішення ВС в цій справі ще не прийнято. Тож, уважно стежимо за розвитком подій у справі №500/2486/19. Адже строк звернення до суду у таких справах може бути й скорочено за висновком ВС.
Поки що ж шанс є у тих, хто отримав рішення про нарахування штрафу за Указом №436/95 протягом останніх трьох років (1095 днів з дня, наступного за днем отримання такого рішення — ч. 1 ст. 120 КАСУ). Вони ще мають можливість звернутися до суду і скасувати таке ППР, незважаючи на те, що вже сплатили цей штраф.
Чи збільшилися шанси тих госпсуб’єктів, які зараз перебувають на стадії оскарження подібних ППР в суді?
Таким особам повезло трохи більше за всіх — їх шанси виграти справу зростають. Адже при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладених в постановах Верховного Суду (ч. 5 ст. 242 КАСУ).
Отже, поки триває справа в суді, суб’єкти господарювання можуть на будь-який стадії процесу послатись на висновки Великої палати ВС у постанові ВС від 20.05.2020 р. справа №1340/3510/18 щодо нечинності Указу №436/95 та відповідно неможливості застосування штрафів та прийняття рішень про нарахування грошових зобов’язань у розмірах, визначених цим Указом.
А як щодо тих суб’єктів господарювання, які раніше вже зверталися до суду, але програли? Чи мають вони право перегляду судових рішень за нововиявленими обставинами?
Перегляд судових рішень за нововиявленими обставинами в разі прийняття нових законів, інших нормативно-правових актів, якими скасовані закони та інші нормативно-правові акти, що діяли на час розгляду справи, не допускається, крім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність фізичної особи (ч. 3 ст. 361 КАСУ).
Втім, на нашу думку, встановлення факту нечинності Указу №436/95 може цілком підпасти під дію норми п. 1 ч. 2 ст. 361 КАСУ. Йдеться про таку підставу для перегляду судового рішення за нововиявленими обставинами, як істотні для справи обставини, що не були встановлені судом та не були і не могли бути відомі особі, яка звертається зі заявою, на час розгляду справи.
Проте лише суд може визначити, чи є висновки Великої Палати ВС у справі №1340/3510/18 такими істотними обставинами під час відкриття провадження за заявою про такий перегляд. Тобто спробувати подати заяву про перегляд вже програної справи можна, але далі все залежатиме від суду, погодиться він переглянути цю справу на підставі п. 1 ч. 2 ст. 361 КАСУ чи ні.