Коментар до Постанови ВС від 22.02.2024 у справі № 420/6623/23
Під час проведення фактичної перевірки податкові органи вимагали проведення інвентаризації залишків, а за її результатами склали акт та прийняли податкові повідомлення-рішення.
Проте ПАТ зазначає, що саме проведення інвентаризації відбулось із порушенням Положення про інвентаризацію активів і зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879. А саме – комісія керівником не створювалася, результати проведення інвентаризацій не оформлювалися, а дії. що були проведені представниками контролюючого органу. не можуть вважатися проведенням інвентаризації.
Порушення порядку проведення інвентаризації
Інвентаризація має проводитись платником податку на підставі відповідного акта, а не контролюючим органом. Приписи пп. 20.1.9 ПКУ передбачають право вимагати проведення інвентаризації від платників податків під час проведення перевірок, зокрема проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Проте, відповідно до п. 7 розділу І Положення № 879, проведення інвентаризації є обов’язковим за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який згідно з законом має право вимагати проведення такої інвентаризації.
Відповідно до п. 18 розділу ІІ Положення про інвентаризацію, інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.
Протокол інвентаризації затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації.
У листі від 04.11.2022 № 629, скерованому до податкового органу, ПАТ було повідомлено про те, що проведення інвентаризації потребує підготовки в порядку, передбаченому розділом ІІ Положення про інвентаризацію активів. Однак таку підготовку здійснено не було під загрозою застосування представниками контролюючого органу адмінарешту.
З акта перевірки вбачається, що податковий орган надає перевагу даним обліку, а не фактичним даним, не допускаючи можливості наявних в облікових даних помилок.
Оскільки інвентаризація проводилася державними інспекторами самостійно, то забезпечення виконання обов’язкових дій під час підготовки до інвентаризації здійснено не було.
Дотримання процедури інвентаризації є обов’язковим
У приписах п. 18, 19, 20 розділу ІІ Положення №879 наведено порядок складення інвентаризаційних описів (актів інвентаризації) під час проведення інвентаризації активів.
Водночас аналіз акта інвентаризації, складеного в межах фактичної перевірки податковими органами, дає підстави вважати, що його результати є неприйнятними, оскільки його, справді, складено з порушенням вимог Положення №879, а саме: п. 1, 17, 18, абзацу 2 п. 19 розділу ІІ цього Положення.
Крім того, у вказаному акті відсутні відомості про наказ, на підставі якого проведено інвентаризацію, а також немає номера і дати складання цього акта.
Важливо! Судова практика ВС вказує на те, що вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків. Однак проведення інвентаризації має здійснюватися саме платником податків, тоді як контролюючий орган може лише вимагати її проведення (постанови ВС від 23.07.2020 у справі № 640/5215/19, від 06.02.2020 у справі № 807/1556/17).
Також суд нагадав, що відповідно до вимог, встановлених п. 7 розділу І Положення № 879, проведення такої інвентаризації відбувається на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення інвентаризації – з термінами та обсягами проведення інвентаризації. І саму інвентаризацію має бути проведено не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
Втім, жодної вимоги податковий орган не надсилав, комісія для проведення інвентаризації керівником ПАТ не створювалася; результати інвентаризації не оформлялися; інвентаризаційна комісія не оформлювала жодних інвентаризаційних описів, актів інвентаризації, звіряльних відомостей, протоколів тощо.
Таким чином, суд погоджується з твердженнями ТОВ та вважає, що інвентаризацію проведено з порушенням, а податкові повідомлення-рішення в частині нестачі щодо донарахування акцизного податку є неправомірними.
Водночас, на переконання суддів апеляційної інстанції, нарахування спірних зобов’язань ПАТ зі сплати акцизного податку за наслідком виявлення нестачі підакцизних товарів, з урахуванням обсягів відповідної нестачі, не можуть бути скасовані виключно на підставі формальної невідповідності результатів проведеної інвентаризації встановленим вимогам до оформлення таких результатів.
Інвентаризація ТМЦ та залишків – не тотожні
Колегія суддів ВС вважає такі висновки суду апеляційної інстанції частково правильними.
Приписами пп. 20.1.9 ПКУ передбачено право контролюючого органу вимагати проведення, зокрема, як інвентаризації ТМЦ, так і зняття залишків ТМЦ.
При цьому зазначені процедури не є тотожними.
Під час проведення перевірки фахівцями контролюючого органу було проведено саме зняття фактичних залишків спирту коньячного. Про це свідчить інформація з акта перевірки. Посадові особи Товариства також розуміли та усвідомлювали, що під час перевірки проводилось саме зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, про що, зокрема, свідчить і службова записка від 02.11.2022 заступника начальника цеху ПАТ, в якій чітко зазначено про зняття залишків спирту коньячного 27.10.2022 під час фактичної податкової перевірки.
Водночас норми Положення № 879 у цій справі не регулюють процедуру проведення зняття залишків ТМЦ.
При цьому результати зняття фактичних залишків ТМЦ у ПАТ під час проведення фактичної перевірки і були оформлені актом під назвою «Акт інвентаризації», що, можливо, і стало основним мотивом для ПАТ стверджувати про порушення процедури проведення інвентаризації. Проте за своєю суттю фахівцями контролюючого органу було проведено саме зняття фактичних залишків ТМЦ, що розуміло і саме Товариство.
Слід зазначити, що назва документа, яким оформлено зняття фактичних залишків ТМЦ («Акт інвентаризації»), не спростовує факту проведення саме зняття фактичних залишків ТМЦ, а дані, що зафіксовані таким документом, не можуть бути неврахованими виключно на підставі формальної невідповідності щодо назви чи оформлення такого документа.
Крім того, за наслідком зіставлення обсягів залишків коньячного спирту (згідно з «актами інвентаризації» від 27.10.2022) та показників бухгалтерського/складського обліку, які також надано відповідальними посадовими особами Товариства, контролюючим органом виявлено нестачу коньячних спиртів.
Також у разі якщо фахівці контролюючого органу допустили умисне неврахування бочок з коньячним спиртом, що спотворило дані зняття залишків під час фактичної перевірки, ПАТ потрібно було зазначити про відповідні обставини при оформлені результатів зняття фактичних залишків ТМЦ. Але акт інвентаризації, навіть проведеної із численними порушеннями, буо підписано без жодних зауважень.
Висновки
Якщо ви не згодні з тим, як було проведено податкову перевірку, якщо ви бачите порушення в діях податкових інспекторів, про це треба повідомляти одразу, а не чекати звернення до суду.
У коментованій справі жодних таких фактів порушення перевіряльниками порядку проведення перевірки не було зазначено ані в запереченнях на акт перевірки, де ПАТ могло викласти всі обставини порушення, ані у скарзі на податкові повідомлення-рішення. А ціна невчинення таких дій ПАТ – це 7 млн грн донарахованого акцизного податку зі штрафними санкціями.