Роздрібний продаж пального на АЗС: складаємо акцизні накладні

Отримання пального від постачальників або з власного виробництва

Роздрібні торговці пальним отримують пальне від постачальників або можуть продавати власновироблене пальне, якщо такий торговець одночасно є і виробником пального. В останньому разі такий СГ має щонайменше два підрозділи – виробничий і торговий, які є окремими акцизними складами. Таким чином, на акцизний склад АЗС пальне завжди надходить з іншого акцизного складу – складу постачальника або власного акцизного складу (далі – АС), на якому таке пальне було вироблене. Як правило, пальне між двома стаціонарними АС переміщується спеціалізованим автотранспортом, який в цьому випадку є акцизним складом пересувним (далі – АСП).

Переміщення пального автотранспортом оформляється накладною за формою 1-ТТН (нафтопродукт) - додаток 3 до Інструкції № 281. У п. 232.1 ПКУ зазначено, що одиницею обліку обсягів пального в СЕА РП є літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку. З цієї причини до форми 1-ТТН (нафтопродукт) слід самостійно додати цей реквізит, тому що у додатку 3 до Інструкції №281 його немає.

В бухобліку на АЗС пальне оприбутковується за даними 1-ТТН (нафтопродукт) за фактичним об’ємом – як правило, він наводиться в літрах при фактичній температурі. Для оприбуткування пального в бухобліку робиться запис Дт 281 Кт 631 (якщо пальне придбавається у постачальників як товар) або Дт 26/АЗС Кт 26/склад (якщо АЗС належить виробнику пального і на АЗС доставлено готову продукцію з виробництва).

Одночасно з цим переміщення пального на АЗС з іншого акцизного складу відображається в акцизній накладній. Таку АН складає відправник пального в двох примірниках. У двох примірниках АН складаються на операції реалізації пального від одного акцизного складу до іншого, при цьому це можуть бути як стаціонарні, так і пересувні акцизні склади (п. 231.3 ПКУ). АС-отримувачем буде акцизний склад АЗС. Реалізацією пального в даному контексті є будь-яка операція з переміщення пального з АС постачальника або виробника чи АСП на акцизний склад АЗС: за плату, без оплати або просто переміщення пального між власними акцизними складами.

Як правило, АЗС отримують пальне для подальшого продажу споживачам на загальних умовах, тому верхня ліва частина вхідних АН заповнюється так:

• код операції для складання АН у двох примірниках завжди буде мати значення «0»;
• умови оподаткування пального «0» - зазначається у загальному випадку реалізації пального;
• напрям використання пального – «0» або «2».

Напрям використання пального «2» застосовується у разі відвантаження пального в тому випадку, коли відбувається реалізація пального з одного АС до іншого АС (в даному випадку це АЗС) з використанням АСП у разі, якщо до реалізації пального такий інший АС уже відомий. Тобто коли відправник пального заздалегідь знає, на яку АЗС переміщується пальне, і яким транспортом воно буде транспортуватись. Такий транспорт буде в даному випадку транзитним АСП. Тому в такій акцизній накладній зазначаються реквізити всіх трьох акцизних складів: АС-відправника, АСП та АС-отримувача. Реквізити АСП зазначаються тільки у відповідному рядку правої частині АН, незалежно від того, хто є розпорядником такого АСП – відправник пального чи отримувач.

Докладныше про акцизні накладні в двох примірниках ми писали у нашому першому аналітичному матеріалі на цю тему, а про останні зміни у формі АН читайте тут. Втім, суттєвих змін для тієї ситуації, що ми розглядаємо, не відбулося.

Звертаємо увагу на такий момент при надходженні пального: АЗС отримує пальне у «фізичних» літрах, які прибуткуються в бухобліку, а у вхідній акцизній накладній АЗС отримує обсяг пального у літрах, приведених до температури 15°C, кількість яких відрізняється від кількості «фізичних» літрів. Таким чином, обсяги надходження пального на АЗС в бухобліку і в СЕА РП будуть різними. Ми ще повернемося до цього у наступних розділах.

Реалізація пального вроздріб на АЗС – бухоблік

Оскільки пальне вроздріб реалізується тільки через ПРК/ОРК із застосуванням РРО, то первинним документом для підтвердження реалізації пального буде Z-звіт РРО, на підставі якого визначається кількість реалізованого пального за найменуваннями та кодами УКТ ЗЕД та сума доходу, отриманого від продажу пального.

На підставі Z-звіту РРО в бухобліку здійснюються такі записи:

• Дт 901, 902 Кт 26, 281 – списання собівартості проданого пального;
• Дт 203 Кт 26, 281 – використання пального для власних потреб (на роботу генераторів електроенергії або власних автомобілів). Далі пальне списується з рахунку 203 за напрямами його використання. Як правило, на АЗС - це витрати на збут: Дт 93 Кт 203;
• Дт 301 Кт 701, 702 – отримано готівку за реалізоване пальне;
• Дт 333 Кт 701, 702 – отримано оплату платіжними картками за реалізоване пальне;
• Дт 361 Кт 701, 702 – реалізоване пальне за талонами чи паливними картками на умовах попередньої або подальшої оплати.

Нагадаємо, що всі ці обсяги реалізованого пального за різними формами оплати потрібно окремо відобразити у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП в окремих графах. Про це ми говорили в минулому матеріалі.

Одночасно на обсяги реалізації за готівку або з оплатою платіжними картками нараховується податкове зобов’язання з ПДВ: Дт 701, 702 Кт 641/ПДВ.

За обсягом реалізації за талонами чи паливними картками (Дт 361 Кт 701, 702) ПДВ нараховується за загальним правилом першої події – залежно від дати оплати або реалізації пального. Тема продажу пального за талонами або паливними картками заслуговує на окремий розгляд, тому тут ми не будемо в неї заглиблюватися.

Акцизні накладні на роздрібний продаж пального

Оскільки за своєю суттю роздрібна торгівля пальним – це реалізація його у бак транспортного засобу для використання за призначенням, то акцизні накладні на роздрібну реалізацію пального складаються в одному примірнику, за яким пальне остаточно списується з обліку в СЕА РП.

За загальним правилом, АН повинна складатися на кожну операцію з реалізації пального (п. 231.1 ПКУ). З огляду на те, що у роздрібній торгівлі таких операцій дуже багато – адже це кожний окремий чек РРО, то АЗС можуть складати АН за щоденними підсумками операцій та зведені АН.

АН за щоденними підсумками операцій (п. 231.3 ПКУ та п. 2 розділу ІІ Порядку № 729) складається щодня. До цих операцій включаються тільки обсяги реалізації пального кінцевому споживачу, який не є СГ, розрахунки за які проводяться через РРО або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок особи, що реалізує пальне).

До такої АН можна включати обсяг реалізації пального сукупно за всіма АЗС, якщо їх декілька – ми писали про це тут. Таким чином, кожного дня може складатися одна АН за щоденними підсумками для кожного коду УКТ ЗЕД за всіма АЗС або за кожною АЗС – окрема АН.

Спеціальних позначок про те, що АН складена за щоденними підсумками, не передбачено.

Верхня ліва частина щоденної АН на роздрібний продаж кінцевому споживачу заповнюється так:

• Код операції для складання в одному примірнику – «6»;
• Умови оподаткування – «0»;
• Напрям використання – «4».

Обов’язкові реквізити АН, що ідентифікують отримувача пального, визначені підпунктами "г" та "ґ" пункту 231.1 цієї статті, у щоденній АН не заповнюються. Це код ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або ІПН (для фізичних осіб) суб’єкта господарювання - отримувача пального, та повна або скорочена назва юридичної особи або прізвище, ім’я та по батькові фізичної особи - суб’єкта господарювання - отримувача пального. Це зазначено у п. 231.3 ПКУ.

Зведена АН. Відповідно до п. 3 розділу ІІ Порядку № 729 зведена АН складається не пізніше останнього дня місяця, тому вона може включати в себе весь місячний обсяг відповідних операцій. Цим вона відрізняється від АН за щоденними підсумками операцій.

Згідно з п. 4 розділу ІІ Порядку № 729 для зведеної акцизної накладної у верхній лівій частині такої накладної у призначеному для цього рядку робиться відповідна відмітка «Х».

Зведену АН можна складати:

• на роздрібний продаж пального кінцевим споживачам, які не є СГ – замість АН за щоденними підсумками;
• на безперервне постачання пального контрагентам – СГ – платникам і неплатникам акцизу;
• на обсяги власного споживання та втрат пального (про це – у наступному розділі).

АН на обсяг роздрібного продажу пального покупцям, які є СГ – платниками акцизу. У разі реалізації пального з АЗС платнику акцизного податку воно потрапляє у паливний бак транспортного засобу, який не є акцизним складом, через що обсяг пального отримувача в СЕА РП не збільшується.

З 27.01.2021 року введено код операції «7» - реалізація пального платнику, при якій обсяг пального, на який такий платник може скласти АН/РК, не збільшується. Цей код операції і застосовується в даному випадку при складанні звичайних та зведених АН на покупців – СГ, платників акцизу – див. відповідь на питання «Який порядок заповнення акцизної накладної платником акцизного податку при відпуску/відвантаженні пального суб’єкту господарювання - платнику акцизного податку через паливороздавальні колонки в паливний бак транспортного засобу?» у ЗІР, підкатегорія 114.11.03.

Інформацію щодо заповнення реквізитів АН на роздрібний продаж пального через ПРК/ОРК та строки реєстрації в ЄРАН ми звели у таблицю:

АН на власне споживання, втрати, зіпсування, знищення, випаровування пального

Власне споживання пального на АЗС – це найчастіше заправлення службових автомобілів самого СГ, якому належить АЗС, а також забезпечення роботи дизельних чи бензинових генераторів електричної енергії. Як ми зазначали вище, це обсяги пального, що в обліку відображені записом Дт 203 Кт 26, 281.

Податківці у ЗІР, підкатегорія 114.11.03 (питання «Які особливості заповнення та який термін реєстрації акцизних накладних, складених на пальне, реалізоване платником для власного споживання з акцизного складу, який є місцем роздрібної торгівлі пальним (АЗС)?»), зазначають, що на загальний обсяг пального, використаного для власного споживання протягом звітного місяця, може бути складена зведена АН за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та окремо за кожним акцизним складом не пізніше останнього дня звітного місяця.

При цьому у верхній лівій частині акцизної накладної зазначаються:

• Код операції для складання в одному примірнику – «1»;
• Умови оподаткування – «0»;
• Напрям використання – «0».

Відповідно до п. 231.6 ПКУ реєстрація в ЄРАН першого примірника зведеної акцизної накладної здійснюється не пізніше 15 календарних днів з дня її складання (з урахуванням дня складання).

Як зазначено у п. 19 розділу ІІ Порядку № 729:

•  у рядку «Особа – отримувач пального» зазначається «Неплатник»;
• до рядка «юридична особа – код за ЄДРПОУ отримувача пального;
• договір про спільну діяльність – реєстраційний обліковий номер;
• для фізичної особи – прізвище, ім'я, по батькові та реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія (за наявності) та номер паспорта» вноситься умовний код «1000000000».

АН на обсяги втраченого пального

На АЗС також можливі втрати, зіпсування, знищення, випаровування пального, як і в інших суб’єктів, які виробляють або реалізують пальне. Порядок складання таких АН ми докладно розглядали у матеріалі для оптових торговців пальним. У роздрібних торговців немає особливостей щодо складання таких АН.

Якщо АН складається на обсяги власного споживання, втрат пального у межах та/або понад встановлені норми втрат; зіпсування, знищення, випаровування пального, у лівій частині зазначаються реквізити АС, з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне, а відповідні реквізити щодо АС/АСП правої частини АН не заповнюються. Це випливає з того, що в цих операціях акцизного складу отримувача просто немає, є тільки АС/АСП – відправник.

Облікова різниця між даними СЕА РП та даними бухобліку пального на АЗС

Нагадаємо, що відповідно до п. 230.1.2 ПКУ ПРК/ОРК, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників, і тому їх фактичні показники не перераховуються у літри, приведені до температури 15° С (це зазначено у п. 230.1.3 ПКУ).

Як ми вже зазначали на початку, в бухобліку оприбутковується обсяг пального в літрах, що були фактично прийняті за первинними документами при фактичній температурі. Одночасно з цим АЗС отримує вхідну АН від постачальника, у якій зазначається кількість літрів, вже приведених до температури 15°С.

Оскільки реалізація пального на АЗС відбувається через ПРК/ОРК, то фактична кількість реалізованих літрів при фактичній температурі дорівнює кількості літрів, які вважаються приведеними до температури 15°С.

Внаслідок цього між бухобліком та даними СЕА РП може виникати так звана «облікова різниця», яка визначена у п. 47 Порядку №408. Отже, це відхилення між:

• обсягами залишків пального за кожним кодом згідно з УКТЗЕД, що обліковуються в СЕА РП за акцизним складом, який є місцем роздрібної торгівлі пальним (тобто за АЗС), та
• обсягами залишків пального в бухгалтерському обліку за кожним кодом згідно з УКТЗЕД за таким акцизним складом.

З огляду на те, що тут вказано «за акцизним складом», робимо висновок, що відхилення слід рахувати за всією АЗС в цілому, в розрізі кодів УКТ ЗЕД, без деталізації обсягів за окремими резервуарами.

Таке відхилення виникає внаслідок врахування в СЕА РП літрів пального, відпущених через ПРК на такому акцизному складі, як літрів, що вважаються приведеними до температури 15 °C без врахування впливу змін фактичної температури повітря, яка була за такого відпуску.

Розмір відхилень розраховується на 31 грудня року (наприкінці календарного року), і він не повинен перевищувати певного обсягу за такий календарний рік:

• 1% обсягу реалізації пального в СЕА РП окремо за кожним кодом УКТЗЕД, крім скрапленого газу за умовним кодом 2711;
• 3% для скрапленого газу, який у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового обліковується за умовним кодом 2711.

Платник акцизу має право (а не зобов’язаний!) скласти та зареєструвати АН в одному примірнику на обсяги пального, що не перевищують розміру облікової різниці, які обліковуються в СЕА РП, і зробити це потрібно не пізніше 31 січня наступного року (п. 48 Порядку №408). Розрахунок відхилення оформляється у вигляді бухгалтерської довідки, яка буде підставою для складання такої акцизної накладної.

Проблема з такими відхиленнями на АЗС виникла з самого початку роботи СЕА РП, яка була запроваджена з 1 березня 2016 року. До 31 січня 2021 платники акцизу мають право аналогічно врахувати облікову різницю за 2016 – 2019 р., окремо за кожним роком. Для цього потрібно розрахувати відхилення окремо за кожним роком, скласти бухдовідки, на підставі яких скласти АН (по одній на кожний рік) та зареструвати їх в ЄРАН до 31 січня 2021 року (п. 49 Порядку № 408).

Звертаємо увагу, що цими правилами передбачено врегулювання тільки позитивного відхилення, коли залишок пального в СЕА РП більший, ніж в бухобліку, який може бути зменшений шляхом реєстрації АН на обсяг відхилення. Складання заявок на збільшення залишку пального в СЕА РП на розмір від’ємного відхилення (коли в бухобліку залишок більше, ніж в СЕА РП) не передбачено.

На практиці такі відхилення можуть взаємно погашатися протягом теплого та холодного сезону, тож кожний платник акцизу самостійно приймає рішення про те, чи складати йому таку акцизну накладну в кінці календарного року, чи ні.

Така АН складається в одному примірнику з кодом операції «9» - облікова різниця внаслідок врахування обсягів пального, реалізованого з акцизного складу, який є місцем роздрібної торгівлі пальним, на яке отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, як обсягів пального у літрах, приведених до температури 15°C. Код операції «9» може бути зазначений тільки в АН, складених відповідно до пунктів 48-49 Порядку № 408 на обсяги пального, які не перевищують облікову різницю.

За кожним кодом УКТ ЗЕД пального (або умовним кодом - для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану) за кожен календарний рік може бути складено тільки одну акцизну накладну з кодом операції «9».

Отже, у верхній лівій частині такої акцизної накладної зазначаються:

• Код операції для складання в одному примірнику – «9»;
• Умови оподаткування – «0»;
• Напрям використання – «4».

У рядку «Особа - отримувач пального» зазначається «Неплатник», а до рядка «Податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта» вноситься умовний код «1000000000», а також  зазначаються дані лише про один акцизний склад, з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне. Реквізити акцизного складу/акцизного складу пересувного, на який фізично відвантажене (отримане) пальне, не зазначаються. Докладніше читайте тут.

***

Читайте також:  Роздрібна торгівля пальним: організація та реєстрація

***

УВАГА!
Тепер ви можете читати бухгалтерські новини від «Дебету-Кредиту» у Telegram та VIBER. Приєднуйтесь і дізнавайтесь найважливіші новини першими!