ПДВ-наслідки переробки імпортної давальницької сировини і подальшого продажу товару у 2026 р.: роз'яснення ДПС

1. Про зо запитало ДПС підприємство – замовник за договором переробки?
2. Що відповіла ДПС в ІПК: на п’ять запитань – півтори відповіді 
3. Позиція редакції: як би ми відповіли на ці запитання? 
4. Практичні висновки та рекомендації для бізнесу
5. Де почитати більше про операції з давальницькою сировиною?

Коментар до ІПК ДПС від 24.08.2026 р. №5028/ІПК/99-00-21-03-01 

Про зо запитало ДПС підприємство – замовник за договором переробки?

До ДПС за роз’ясненнями звернулося Товариство. Як зазначено у зверненні, підприємство імпортує в Україну автомобільний бензин марки Е0, передає його вітчизняному переробнику, той додає біоетанол — і на виході маємо нове, екологічніше пальне. 

Підприємство поставило перед податківцями цілу низку практичних запитань:

1. Чи є операція з передачі бензину на переробку та отримання готового пального господарською операцією, що підтверджує безперервність походження товару?
2. Як зміна коду УКТ ЗЕД після переробки впливає на порядок складання та реєстрацію податкових накладних?
3. Якими саме первинними документами доводиться походження готової продукції, якщо її код відрізняється від коду вхідної сировини?
4. Чи достатньо для контролерів стандартного пакета документів (договір, акти приймання-передачі сировини, акти наданих послуг та передачі готового товару)?
5. Чи має право Товариство зазначати новий код УКТ ЗЕД у податкових накладних при продажу готового бензину за умови належного первинного оформлення?

Що відповіла ДПС в ІПК: на п’ять запитань – півтори відповіді 

Відповідь фіскального органу виявилася аж занадто  стриманою.

1. Щодо класифікації товарів (питання 1 та 2). ДПС самоусунулася від прямої оцінки товарних кодів, зазначивши, що ПКУ не регулює правила класифікації. Вона здійснюється виключно за Законом України «Про Митний тариф України». Первинні документи лише відображають факт операції, але самі по собі не встановлюють код УКТ ЗЕД.
2. Щодо підтвердження походження та коду продукції (питання 3–5). Тут податківці, нажаль опосередковано,  дають головну пораду. Як ми розуміємо позицію ДПС, звичайних актів приймання-передачі чи договорів для ДПС може виявитися недостатньо, коли йдеться про зміну коду підакцизного товару. Щоб зняти будь-які сумніви щодо критеріїв достатньої переробки (глава 6 Митного кодексу України), бізнесу рекомендовано звертатися до Торгово-промислової палати України (ТПП).

Податкова лише більш-менш однозначно  підтвердила: експертні висновки ТПП є обов'язковими до застосування на всій території України та є достатньою підставою для заповнення коду УКТ ЗЕД у податкових накладних.

Позиція редакції: як би ми відповіли на ці запитання? 

ДПС у своєму листі навела цілу купу цитат, але так і не спромоглася  надати чітку відповідь хоча б на одне запитання. Спробуємо відповісти хоча б на частину з них самі. 

Чи є операція з передачі/отримання господарською операцією, що підтверджує безперервність походження? 

Так. Відповідно до пп. 14.1.41 та 14.1.134 ПКУ давальницька сировина — це сировина/матеріали, що є власністю замовника і передаються виробнику для виготовлення готової продукції з подальшим поверненням продукції (або її частини) власнику. Операція з давальницькою сировиною — це переробка (обробка, збагачення чи використання) такої сировини з метою одержання готової продукції за плату (сировина замовника на конкретному етапі має становити не менше 20 % вартості готової продукції).

Право власності на сировину та готову продукцію залишається у замовника (Товариства). Передача сировини на переробку та повернення готової продукції не є постачанням товарів у розумінні ПКУ (немає переходу права власності), тому ПДВ-наслідків за цими операціями не виникає. Оподатковується лише послуга з переробки (переробник складає ПН на вартість послуг).

Така операція є реальною господарською, якщо підтверджена належними первинними документами, і зберігає безперервність ланцюга походження: 1) імпортований бензин Е0 (підтверджений митною декларацією); 2) передача на переробку; 3) змішування; 4) повернення готового бензину. Контролюючі органи при перевірках реалістичності операцій та походження товару аналізують саме наявність реального джерела (імпорт/виробництво) і документальний ланцюг без розривів. Докладно про це у Методичних рекомендаціях з фіксування в актах перевірок результатів відпрацювання документально оформлених платниками податків нереальних господарських операцій з товарами. Щоправда, формування доказової бази щодо нереальних господарських операцій з легалізацією сировини (продукції) невідомого походження при виробництві на давальницьких умовах готової  продукції та її послідуючої реалізації на внутрішньому ринку України здійснюється з урахуванням окремих рекомендацій (читайте - лист від 11.09.2015 р. №33787/7/99-99-22-02-01-17). 

Чи впливає зміна коду УКТ ЗЕД готової продукції на порядок складання та реєстрації податкових накладних?

 Безпосередньо на порядок складання та реєстрації ПН продавцем готової продукції зміна коду не впливає. При реалізації готового автомобільного бензину Товариство складає податкові накладні в загальному порядку (п. 201.1 ПКУ, Порядок заповнення ПН №1307):

• у графі 3.1 зазначається код УКТ ЗЕД готової продукції (той, який відповідає фактично реалізованому товару після переробки);
• для підакцизних/імпортних товарів код зазначається повністю (10 знаків);
• ПН реєструється в ЄРПН у встановлені строки.

ПН на послуги з переробки складає переробник і зазначає код послуги за ДКПП у графі 3.3, а не код товару. Про це докладно тут. 

Зміна коду внаслідок переробки (змішування) є нормальною. Надалі код у ПН має відповідати первинним документам на реалізацію готової продукції.  

А якщо б йшлося не про підакцизний товар і після переробки сировини країна походження товару змінилася на Україну?

 Відповідно змінився б порядок складання ПН. Згідно з пп. «і» п. 201.1 ПКУ в ПН код УКТ ЗЕД можна зазначати не повністю, але не менше ніж чотири перші цифри відповідного коду. Проте це не стосується підакцизних та імпортних товарів, коли потрібно зазначати код повністю — 10 знаків.

Отже, якщо б підприємство переробляло непідакцизний імпортний товар і на виході отримувало товар українського походження,  то в ПН можна було б зазначати  чотири перші цифри коду. Докладно про це тут (але врахуйте внесені зміни до МКУ).  Таке розуміння узгоджується з ІПК від 29.02.2024 р. №1027/ІПК/99-00-21-03-02: 

• для товарів, ввезених на митну територію України, код товару згідно з УКТ ЗЕД повинен зазначатись у податковій накладній повністю за всім ланцюгом постачання таких товарів до моменту їх продажу кінцевому споживачу або до моменту, коли такі товари перетворюються в інший товар або стають частиною нового в результаті виробництва, обробки, переробки тощо;
• якщо з імпортованих товарів були вироблені інші види продукції, при виробництві якої такі товари були піддані достатній обробці/переробці на митній території України, то вироблені, оброблені/перероблені товари вважаються товарами українського походження, а тому у податковій накладній, що складається при постачанні таких товарів, код згідно з УКТ ЗЕД зазначається не менше ніж чотири перші цифри.

Якими первинними документами підтверджується походження готової продукції при відмінності коду УКТ ЗЕД? 

Як вже констатувалося, ДПС рекомендує бізнесу  звертатися до ТПП. Але, як на нашу думку, походження товару можна підтвердити комплексом документів, що утворюють безперервний ланцюг від імпорту сировини до реалізації готової продукції:

• митна декларація на імпорт бензину Е0 (підтверджує законне введення в обіг і початковий код УКТ ЗЕД);
• договір про переробку давальницької сировини (більше про це тут);
• акти (накладні) приймання-передачі сировини на переробку;
• акти наданих послуг з переробки / акти виконаних робіт;
• звіти переробника про використання сировини, кількість виробленої продукції, відходи/втрати;
• акти (накладні) передачі/повернення готової продукції;
• товарно-транспортні накладні (або інші транспортні документи);
• технологічна документація / рецептури змішування (за наявності);
• сертифікати якості, паспорти тощо на готову продукцію.

Контролюючі органи при перевірках оцінюють наявність реального джерела походження (імпорт) і відсутність розривів у документальному ланцюгу. Сама по собі зміна коду УКТ ЗЕД не руйнує походження, якщо переробка документально підтверджена.

Рекомендація ДПС дивує також з огляду на той факт, що платник податку наділений правом самостійно визначати відповідність товарів певному коду товарної класифікації згідно з УКТ ЗЕД, а також чи вважається самостійно виготовлений товар (з імпортної сировини) виробленим на митній території України (з урахуванням вимог щодо дотримання критеріїв достатньої переробки імпортованих товарів) (ІПК від 29.02.2024 р. №1027/ІПК/99-00-21-03-02).  Лише за потреби (у разі виникнення необхідності) платник податку може звернутися до ТПП або науково-дослідного інституту судових експертиз.

Чи достатньо договору, актів приймання-передачі, актів послуг, актів передачі готової продукції та інших первинних документів? 

Так, за умови їх належного оформлення відповідно до законодавства (Закон про бухоблік вимагає: наявність обов’язкових реквізитів, відображення реальної господарської операції) цей пакет документів є достатнім для підтвердження походження та реальності операції.   Відсутність розривів у ланцюгу та відповідність кількісних/якісних показників мінімізують ризики претензій щодо «нереального» походження.

Чи має право Товариство складати ПН із зазначенням коду УКТ ЗЕД готової продукції? 

Так. При реалізації готового автомобільного бензину Товариство (як власник і продавець) складає податкові накладні із зазначенням коду УКТ ЗЕД саме готової продукції (після переробки), за умови належного документального оформлення всіх етапів (імпорт – передача   на переробку – переробка – повернення – реалізація).   З цього приводу читайте, зокрема, тут.  

Практичні висновки та рекомендації для бізнесу

На нашу думку, за умови належного документального оформлення операція з передачі бензину на переробку (змішування з біоетанолом) за договором про переробку давальницької сировини та отримання готового бензину є реальною господарською операцією, що підтверджує безперервність походження товару для цілей ПКУ. У даному випадку зміна коду УКТ ЗЕД не змінює порядку складання/реєстрації податкових накладних при реалізації готової продукції.

Безпосередньо  консультація ДПС наочно демонструє, що сам по собі факт наявності договору переробки давальницької сировини не є автоматичною індульгенцією для зміни коду товару в податковому обліку.

Щоб убезпечити підприємство від блокування податкових накладних та звинувачень у підміні товару, варто дотримуватися таких кроків:

• Оформити висновок ТПП (як того рекомендує ДПС), який підтвердить зміну коду УКТ ЗЕД внаслідок змішування бензину з біоетанолом.
• Пам'ятайте, що після глибокої переробки товар втрачає статус «імпортованого в початковому вигляді», тому проставляння позначки «Х» у графі 3.2.1 податкової накладної вимагає аналізу: якщо утворився повністю новий товар з іншим кодом, ланцюг імпортного коду переривається (п. 16 Порядку №1307). Алгоритм складання податкової накладної  з практичними прикладами читайте тут.

Де почитати більше про операції з давальницькою сировиною?

• Передаєте товар, виготовлений з давальницької сировини: як скласти ПН?
• Яке документальне оформлення давальницької сировини? 
• Давальницька сировина у 2026 році: документування