Нерезидент налагоджує, а резидент – оформлює документи

Насамперед підприємству необхідно з іноземним партнером укласти посередницький договір. Це може бути або агентська угода, або договір доручення. У цьому договорі слід визначити права та права та обов'язки сторін, умови і розмір винагороди агенту (повіреному).

Загальні умови угоди

Відповідно до ст. 295 ГКУ комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб'єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб'єкта, якого він представляє.

В ст. 297 ГКУ зазначено, що за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов'язується надати послуги другій стороні (суб'єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб'єкта і за його рахунок.

Агентський договір повинен визначати сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов'язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами.

Агентський договір укладається в письмовій формі. У договорі має бути визначено форму підтвердження повноважень (представництва) комерційного агента.

Відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб'єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором.

Агентська винагорода виплачується комерційному агенту після оплати третьою особою за угодою, укладеною з його посередництвом, якщо інше не передбачено договором сторін (ч. 1-2 ст. 301 ГКУ).

У частині, не врегульованій нормативно-правовими актами до агентських відносин можуть застосовуватися відповідні положення Цивільного кодексу, якими регулюються відносини доручення (ч. 2 ст. 305 ГКУ).

Зазначимо, що за договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки довірителя (ч. 1 ст. 1000 ЦКУ).

При цьому положення ст. 1006 ЦКУ зобов'язують повіреного:

• повідомляти довірителю на його вимогу всі відомості про хід виконання його доручення;
• після виконання доручення або в разі припинення договору доручення до його виконання негайно повернути довірителю довіреність, строк якої не закінчився, і надати звіт про виконання доручення та виправдні документи, якщо це вимагається за умовами договору та характером доручення;
• негайно передати довірителеві все одержане у зв'язку з виконанням доручення.

Первинні документи

Крім договору (угоди) між резидентом і нерезидентом, потрібно складати акт (або інший первинний документ) про надання послуг. Хоча на сьогодні такий документ при наданні послуг нерезидентом на митній території України не обов’язковий для валютного контролю та доведення факту їх надання з юридичної точки зору, для бухгалтерії він все ще потрібен. Саме такий документ визначатиме дату визнання доходу в сумі винагороди. 

А ще вище йшлось про звіт про виконання доручення (завдання) та виправдні документи. Ось його треба складати,  якщо така вимога міститься у договорі (угоді). Але в такому випадку в цьому ж договорі повинні бути визначені форма і правила подання такого звіту й документів.   

Щодо ПДВ

Правила оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено ст. 208 ПКУ.

Отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує ПДВ за основною ставкою ПДВ на базу оподаткування, визначену згідно з п. 190.2 ПКУ (п. 208.2 ПКУ). Оскільки отримувач послуг від нерезидента прирівнюється до платника ПДВ для цілей застосування правил розділу V ПКУ, зокрема, щодо сплати податку (п. 208.5 ПКУ).

Визначення того, хто такий «отримувач послуг» в ст. 208 ПКУ немає. Тож, агент-посередник може вирішити, що він такий ПДВ сплачувати не повинен, адже, фактично отримувати послуги з налагоджування обладнання будуть його покупці. Але, щоб уникнути непорозумінь із податківцями, радимо з цього питання отримати індивідуальну податкову консультацію. Тим більше, що з метою оподаткування ПДВ посередницькі операції, згідно п. 189.4 ПКУ, вимагають, по суті відображення і податкового зобов’язання, і податкового кредиту по транзитним товарам/послугам. Тож, не факт, що податківці дозволять агенту ПДВ з таких послуг не сплачувати.

Отже, із високою вірогідністю, агент (повірений), який отримує послуги від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України, є його податковим агентом в частині нарахування та сплати ПДВ до бюджету за такою операцією.

Відповідно до п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за операцією з постачання послуг також вважається дата «першої події».

У разі якщо особою-резидентом здійснюються операції з придбання у нерезидента послуг, місцем постачання яких визначено митну територію України, то у такої особи як отримувача вказаних послуг виникає обов'язок щодо нарахування і сплати ПДВ до бюджету за такою операцією у загальновстановленому порядку.

При цьому, базою оподаткування для послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст. 188 ПКУ (п. 189.4 ПКУ).

Тобто, база оподаткування операцій з постачання послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. При цьому база оподаткування операцій з постачання послуг не може бути нижче ціни їх придбання.

Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників ПДВ, що здійснюють постачання/отримання послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі послуги, визначається за правилами, встановленими ст. 187 і 198 ПКУ, а саме за «першою подією».

ДФС в ІПК від 21.11.2018 р. №4908/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що база оподаткування ПДВ встановлюється для операцій з постачання послуг, незалежно від того, яким платником ПДВ здійснюються такі операції.

Як скласти податкову накладну на послуги, отримані від нерезидента, ми розглядали тут.

Згідно з п. 5 розд. I Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. №21 (далі – Порядок №21), отримувачі послуг, які постачаються нерезидентами, не зареєстрованими як платники ПДВ, на митній території України, подають розрахунок податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник ПДВ, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податків, на митній території України (далі – Розрахунок).

При цьому Розрахунок подається до контролюючого органу тільки за той звітний (податковий) період (календарний місяць), у якому такі послуги отримано. Значення р. 8 Розрахунку відображається в обліку з ПДВ контролюючим органом.

Відображення в бухгалтерському обліку

На сьогодні об’єктом оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат до оподаткування, визначений за правилами бухгалтерського обліку (пп. 134.1.1 ПКУ). 

Лише деякі з платників цього податку коригують фінрезультат на податкові різниці, передбачені ПКУ, але щодо операцій, які ми розглядаємо в цій статті, окремих різниць не встановлено. Окремо зазначимо, що і податок на прибуток, навіть, якщо нерезидент є юрособою, за таких послуг не виникне (згідно пп. «й» пп. 141.4.1 ПКУ). Тобто, основне завдання – правильно відобразити агентські операції в бухгалтерському обліку.

В пп. 6.2 П(С)БО 15 зазначено, що не визнаються доходами сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.

При цьому суми надходжень за договорами комісії, агентськими та іншими аналогічними договорами на користь комітентів, принципалів відображаються за дебетом на субрах. 704 «Вирахування з доходу». За кредитом субрах. 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати». Таким чином, у складі доходів, які збільшать фінансовий результат агента, залишиться лише сума його винагороди.

Аналогічно, відповідно до пп. 9.1 П(С)БО 16 не визнаються витратами та не включаються до звіту про фінансові результати платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо.

Також зазначимо, що відповідно до п. 4.1 Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.1997 р. №141, при отриманні послуг, що постачаються нерезидентом, на дату списання коштів з банківського рахунку платника податку для оплати послуг або на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від події, що відбулася раніше, сума податкових зобов'язань з отриманих від нерезидента послуг відображається за кредитом субрах. 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рах. «Розрахунки за ПДВ», та дебетом субрах. 644 «Податковий кредит».

Сума податкового кредиту з отриманих від нерезидента послуг на дату складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в ЄРПН, відображається за дебетом субрах. 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рах. «Розрахунки за ПДВ», та кредитом субрах. 644 «Податковий кредит».

У бухгалтерському обліку операції за агентською угодою щодо надання послуг нерезидентом відображається агентом таким чином (суми умовні):