Склали податкову накладну не на всю суму операції: як це виправити?

Коментар до ІПК ДПС від 23.10.2019 р. №951/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

У податківців запитали: податкова накладна за операцією з постачання послуг складена на дату першої події (оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг), але не на всю суму операції, а розрахунком коригування, складеним до неї, суму податкових зобов’язань приведено у відповідність до суми, на яку здійснено постачання послуг. Чи правомірне таке коригування?

І ось що відповіли податківці.

ПН на неповну суму операцію – це помилка

У коментованій ІПК ДПС нагадує, що за п. 201.7 ПКУ податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

На підставі цієї норми податківці раніше роз’яснювали (а ми писали тут):

• ситуація «2 в 1» припустима. Якщо у цивільно-правовому договорі з покупцем не передбачено складання зведених податкових накладних, та покупець одного і того ж дня оплачує товар кількома авансовими платежами в межах різних цивільно-правових договорів, також не буде вважатися помилкою, якщо продавцем буде складена одна податкова накладна на загальну суму таких авансових платежів. Про це йдеться в УПК від 16.02.2012 р. №127;
• ситуація «2 з 1» не припустима. Cкладання двох або більше податкових накладних у випадку отримання попередньої оплати товарів/послуг однією сумою не відповідає нормам ПКУ та не дає можливості ідентифікувати операції. Про це йдеться в ІПК від 26.03.2018 р. №1230/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Тобто, якщо ПН складена на суму, меншу за господарську операцію, це помилка. І складанням ще однієї ПН на різницю це не виправиш. Доведеться виправляти помилку, а отже, складати РК. Та чи достатньо його одного?

Одним РК цю ситуацію не виправиш

Порядок складання РК до ПН прописано у ст. 192 ПКУ. Зокрема, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі РК до ПН, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється:

• будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін;
• перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг.

Ситуація, коли на дату першої події неправильно визначили ПДВ та склали неправильну ПН, у п. 192.1 ПКУ відсутня.

Саме тому податківці вважають, що ПН та РК до неї в наведеному зверненні є такими, що складені з порушенням норм ПКУ.

Які наслідки для покупця?

Наслідки очікувані: неправильно складені ПН та РК не можуть бути підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у них, до податкового кредиту.

Отже, якщо такий покупець – це ви, у вас є право поскаржитися на продавця (що призведе до позапланової перевірки та штрафів в нього). Але права на податковий кредит ця скарга не надасть. Тому доведеться вимагати від продавця помилку виправити.

Як виправити помилку?

У даному випадку постачальнику необхідно:

1. скласти на дату виявлення помилки розрахунок коригування до податкової накладної, складеної не на всю суму операції з постачання послуг. У такому розрахунку коригування мають бути виведені в нуль показники цієї податкової накладної;
2. скласти датою виникнення податкових зобов’язань (у даній ситуації – датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг) нову податкову накладну на всю суму операції.

У РК для анулювання неправильної ПН слід:

• у полі «Дата складання» зазначити дату, на яку було виявлено помилку;
• у заголовній частині розрахунку коригування – дані із заголовної частини податкової накладної з індивідуальним податковим номером покупця, на якого було складено неправильно податкову накладну;
• у розділі Б – зі знаком «–» (виводяться в «0») відповідні показники усіх рядків податкової накладної, що коригується (кількість, обсяг постачання та сума ПДВ).

При цьому у графі 2.1 «код причини» розрахунку коригування зазначається код «103» (повернення товару або авансових платежів).

Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів/послуг, на якого була складена така податкова накладна. Строк реєстрації – 15 к.дн. з дня отримання РК покупцем.

Що робити покупцю після виправлення помилки?

У коментованій ІПК податківці зазначили: після реєстрації в ЄРПН нової податкової накладної покупець має право на її підставі включити суми ПДВ до податкового кредиту (з урахуванням терміну, встановленого п. 198.6 ПКУ (не пізніше 1095 днів з дати складання податкової накладної)).

Але за першою неправильною ПН та РК до неї покупець не мав права формувати податковий кредит. Якщо ж податковий кредит за ними був включений у декларацію, то потрібно буде зняти ці суми шляхом подання уточнюючого розрахунку.

Що показує в декларації продавець?

У постачальника виникнуть інші наслідки.

Зауважимо, що у консультації в «ЗІР» (підкатегорія 101.23) податківці зазначають: «якщо платником податку помилково складена податкова накладна, то така податкова накладна не підлягає відображенню в податковій звітності з ПДВ. Розрахунок коригування, який може бути виписаний до такої податкової накладної, підлягає реєстрації в ЄРПН, але в податкову звітність також не включається».

Але не слід забувати: якщо у продавця виникло ПЗ з ПДВ, звісно, його обов’язково слід показати в декларації з ПДВ у періоді виникнення.

Якщо всі вищезазначені дії відбулись протягом одного місяця, то продавець покаже в декларації правильні (виправлені) дані. А саме: помилкову ПН та РК на її анулювання не покаже, але обов’язково покаже правильну ПН, зареєстровану під час виправлення помилки.

Якщо він відобразив у декларації ПЗ з ПДВ по повній сумі операції, але на підставі ПН та РК до неї, то потрібно буде змінювати тільки додаток 5 через подання уточнюючого розрахунку до нього.

Якщо помилка щодо ПЗ була виявлена наступного місяця після першої події та у декларації з ПДВ сума ПЗ вказана не повністю, а у наступного місяці складено та зареєстровано РК до ПН, то потрібно відкоригувати декларацію та додаток 5 до неї.