Наразі ще є актуальним та чинним роз’яснення ДФС в ЗІР (категорія 102.11) з приводу правильності включення від’ємного значення об’єкта оподаткування. Адже норма п. 3 підрозд. 4 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ є чинною.
Згідно з перехідними нормами, п. 150.1 ст. 150 ПКУ, у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року, застосовувався у 2012 - 2015 роках з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об’єкта оподаткування платника податку з-поміж резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від’ємне значення (з урахуванням від’ємного значення об’єкта оподаткування станом на 1 січня 2011 року), то сума цього значення підлягає включенню до витрат у 2012 - 2014 роках та зменшенню фінансового результату до оподаткування у 2015 році.
А саме:
- звітних (податкових) періодів починаючи з I півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25% суми такого від’ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від’ємного значення об’єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов’язань у наступних податкових періодах;
- звітних (податкових) періодів 2013 року у розмірі 25% суми такого від’ємного значення та сум від’ємного значення, не погашених за 2012 податковий рік. У разі якщо 25% суми від’ємного значення об’єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2013 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов’язань у наступних періодах;
- звітних (податкових) періодів 2014 року у розмірі 25% суми такого від’ємного значення та сум від’ємного значення, не погашених за 2013 податковий рік. У разі якщо 25% суми від’ємного значення об’єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2014 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов’язань у наступних періодах;
- звітних (податкових) періодів 2015 року у розмірі 25% суми такого від’ємного значення та сум від’ємного значення, не погашених за 2014 податковий рік. У разі якщо 25% суми від’ємного значення об’єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2015 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов’язань у наступних періодах до повного погашення такого від’ємного значення.
Отже, у тих підприємств, у яких протягом 2015 року не погашено таке від’ємне значення або є від’ємне значення за 2015 рік, то саме на нього можна зменшити визначений фінрезультат за підсумками 2016 року. Зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років відображається у рядку 3.2.4 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації.
Податківці у «ЗІР» вказують на черговість використання від’ємного значення. Так, платники податку на прибуток ведуть окремий облік показника від’ємного значення об’єкта оподаткування, що склався станом на 1 січня 2012 року та включається до витрат наступних податкових періодів або зменшує фінансовий результат до оподаткування наступних податкових періодів і сум, не погашених протягом 2012 - 2015 років. Таке від’ємне значення погашається в першу чергу. В другу чергу погашається від’ємне значення об’єкта оподаткування, що виникло після 31 грудня 2011 року.
Для підприємств з доходом за 2011 рік меншим від 1 мільйона гривень п. 150.1 ПКУ застосовувався з урахуванням наступного. Якщо результатом розрахунку об’єкта оподаткування платника податку за наслідками 2011 податкового року є від’ємне значення, то сума такого значення підлягало включенню до витрат звітного (податкового) періоду I півріччя 2012 року та наступних звітних періодів, що припадають на 2012 - 2014 роки або зменшувало фінансовий результат до оподаткування звітних (податкових) періодів, починаючи з 2015 року до повного погашення такого від’ємного значення.
Від себе додамо, якщо з певної причини ви не змогли показати від’ємне значення об’єкта оподаткування за звітний період у відповідній декларації за такий період, то зараз без подання уточнюючих декларацій (в порядку, встановленому п. 50.1 ПКУ, з урахуванням строків давності, встановлених ст. 102 ПКУ) таке від’ємне значення врахувати у зменшення визначеного фінансового результату звітного періоду вам не вдасться.
Також, якщо суб'єкт господарювання до 01.01.2015 мав статус платника фіксованого сільськогосподарського податку, то від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток не могло виникнути до цієї дати і різниця, передбачена пп. 140.4.2 ПКУ, таким суб'єктом у 2015 році не застосовувалося. Тому й у 2016 році такий платник податку на прибуток не буде мати право на зменшення визначеного фінансового результату на таке від’ємне значення.