У нещодавньому роз’ясненні Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернуло увагу читачів на лист Міністерства фінансів України щодо відображення в бухгалтерському обліку неприбуткової організації окремих господарських операцій.
Йдеться про лист Мінфіну від 27.04.2022 № 41020-06-5/8479, який можна прочитати за посиланням. Лист, як ми бачимо, не новий, ми його навіть коментували, коли він тільки з’явився.
Проте бухгалтери неприбуткових організацій знову і знову ставлять запитання, на які він надає відповіді. Отже, чому він є настільки актуальним?
Неприбуткові організації: спеціальних стандартів обліку немає, але правила – є!
Справді, тепер вже немає спеціальних стандартів, які б прописували, як загалом вести облік доходів і витрат у неприбуткових організацій. Для них (принаймні для тих з них, хто веде бухоблік за національними стандартами) головними документами є два стандарти: НП(С)БО 15 «Дохід» і НП(С)БО 16 «Витрати».
Проте сам неприбутковий статус впливає на ведення бухобліку в таких організаціях, про що ми вже неодноразово говорили.
Нагадаємо, що сам термін «неприбуткові організації» не юридичний, а податковий. Згідно з пп. 14.1.121 ПКУ та п. 133.4 ПКУ, неприбуткові організації це підприємства, установи та організації, що одночасно відповідають таким вимогам:
- утворені та зареєстровані в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;
- їх установчі документи (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників у розумінні Цивільного кодексу України), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб. Водночас не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків неприбуткової організації, визначених пп. 133.4.2 ПКУ. Ця вимога не поширюється на бюджетні установи;
- їх установчі документи (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду, іншим юридичним особам, що здійснюють недержавне пенсійне забезпечення відповідно до закону (для недержавних пенсійних фондів), або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Хоча ця вимога не поширюється на об’єднання й асоціації об’єднань співвласників багатоквартирних будинків та житлово-будівельні кооперативи, а також на бюджетні установи;
- вони внесені контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.
Але цього замало, і заборона розподілу доходів (прибутків) між тими, хто створив неприбуткову організацію, доповнюється ще й правилом вже згаданого вище пп. 133.4.2 ПКУ.
Доходи (прибутки) неприбуткової організації можуть використовуватися виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами. Доходи неприбуткових релігійних організацій використовуються також для здійснення неприбуткової (добродійної) діяльності, передбаченої законом для релігійних організацій, у тому числі надання гуманітарної допомоги, здійснення благодійної діяльності, милосердя.
І звідси випливає все, про що ми говоритимемо далі. Доходи (тобто усі надходження!) і навіть прибутки (якщо неприбуткова організація займається певними видами підприємницької діяльності, щоб забезпечити своє існування та виконання своєї мети) мають цільове призначення. Сама така організація, якщо бажає зберегти свій неприбутковий статус і не платити податок на прибуток, має суворо дотримуватися цільового використання наявних у нього ресурсів.
Якщо це правило буде порушено, першим покаранням буде втрата неприбуткового статусу (про що йдеться у пп. 133.4.3, 133.4.4 ПКУ).
Як ведеться бухоблік цільових надходжень?
Про це говорить п. 17 НП(С)БО 15. Отримане цільове фінансування (у тому числі кошти, вивільнені від оподаткування у зв'язку з наданням пільг з податку на прибуток підприємств) визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.
Згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією щодо його використання, облік цільового фінансування ведеться за рахунком 48 «Цільове фінансування». Він має 4 субрахунки:
- 481 "Кошти, вивільнені від оподаткування",
- 482 "Кошти з бюджету та державних цільових фондів",
- 483 "Благодійна допомога",
- 484 "Інші кошти цільового фінансування і цільових надходжень".
При цьому перші два субрахунки можуть застосовувати усі суб’єкти господарювання. За субрахунком 481 вони ведуть облік сум, які не були сплачені в бюджет за рахунок податкових пільг, – але виключно в тому випадку, якщо ПКУ встановлює цільовий характер їх використання і вимагає окремого обліку таких сум. За субрахунком 482 ведеться облік цільових надходжень з бюджету – йдеться про гранти та інше фінансування підприємств, облік цільового використання яких теж, з метою звітування, треба вести окремо.
Третій субрахунок 483 застосовують платники ПДВ, які отримують та використовують благодійну допомогу, яка відповідно до законодавства звільняється від оподаткування ПДВ. Втім, навіть якщо неприбуткова організація і не є платником ПДВ, вона теж може вести окремий облік благодійної допомоги за цим субрахунком.
А от останній субрахунок 484 – це вже, здебільшого, царина неприбуткових організацій. Саме у кореспонденції з ним вони ведуть бухоблік своїх доходів та витрат.
Ще раз наголошуємо: при отриманні самого цільового фінансування дохід у бухобліку не визнається. Він не визнається до того моменту, доки таке цільове фінансування не буде використане (визнані витрати). Те, що витрати можуть бути визнані до отримання самого фінансування, не змінює цього правила.
Як це працює, якщо отримано гуманітарну допомогу
Фахівці Мінфіну у згаданому вище листі наголосили, що наразі засади отримання, надання, оформлення, розподілу і контролю за цільовим використанням гуманітарної допомоги та сприяння гласності і прозорості цього процесу визначає Закон України «Про гуманітарну допомогу».
На виконання статті 11 цього Закону Міністерство фінансів України видало Наказ від 14.12.1999 №298 «Про порядок бухгалтерського обліку гуманітарної допомоги». Його дія поширюється на юридичних осіб незалежно від видів діяльності та форм власності (крім бюджетних установ), які одержали гуманітарну допомогу (отримувачі), які її потребують і яким вона безпосередньо надається (набувачі).
Відповідно до цього Порядку, одержану гуманітарну допомогу у вигляді грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей отримувач відображає за дебетом рахунків обліку грошових коштів, товарів, запасів та іншого майна в кореспонденції з рахунком 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
Таким самим записом отриману гуманітарну допомогу у вигляді грошових коштів і товарно-матеріальних цінностей відображають і набувачі.
Грошові кошти і товарно-матеріальні цінності, використані на забезпечення статутної діяльності набувача, набувачі відображають за кредитом рахунків обліку грошових коштів і товарно-матеріальних цінностей у кореспонденції з рахунком 23 «Виробництво». Одночасно така сума відображається за дебетом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» і кредитом субрахунку 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» рахунку 74 «Інші доходи».
Від редакції: якщо товарна гуманітарка споживається самою благодійною організацією (яка в цьому випадку є не лише отримувачем, а і набувачем), то вона списується на витрати за рахунком 23 (з одночасним визнанням доходу). Тобто робиться проведення: Дт 23 Кт 20 (або 28, залежно від облікової політики організації). Дохід визнається проведенням: Дт 484 Кт 745. Отримання гуманітарки відображається проведенням: Дт 20 (28) Кт 484.
Якщо ж гуманітарка розподіляється між іншими набувачами, то її списують на витрати за дебетом субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності». Все інше в бухобліку буде таке саме.
А якщо допомогу не оформлено як гуманітарну?
Для обліку благодійної допомоги діють окремі правила. Знову ж таки Мінфін нагадав, що правові засади здійснення благодійної діяльності в Україні визначає Закон України «Про благодійну діяльність та благодійні організації». І для цього закону окремого порядку бухобліку затверджено не було. Проте і благодійну допомогу Мінфін радить відображати як цільове фінансування, – оскільки така допомога має цільове призначення.