Інвентаризація пального, що використовується для власних потреб підприємства – 2025

Нормативне регулювання

Підприємства під час проведення інвентаризації бензину, дизпалива, інших видів пального (далі – нафтопродукти) та оформлення її результатів мають керуватися такими нормативними документами:

• Положенням про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженим наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879 (далі – Положення №879);
• Інструкцією про порядок прийняття, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах та організаціях України, затвердженою спільним наказом Мінпаливенерго, Мінекономіки, Мінтрансзв’язку, Держспоживстандарту від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі – Інструкція №281).

Слід зазначити, що вимоги Інструкції №281 є обов’язковими для суб’єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів (п. 1 вказаної Інструкції). І хоча для підприємств, що зберігають пальне винятково для власних потреб, зберігання пального не є видом економічної діяльності, однак вони теж мають застосовувати Інструкцію №281.

Отже, інвентаризацію пального слід проводити, керуючись загальними правилами, прописаними в Положенні №879, але із врахуванням спеціальних правил, визначених Інструкцією №281.

Періодичність та мета проведення інвентаризації

Важливо! Інвентаризація нафтопродуктів проводиться не рідше одного разу на місяць (п. 13.2 Інструкції №281).

Також за необхідності (в разі виявлення нестач, надлишків тощо) можна проводити позачергову або вибіркову інвентаризацію (п. 7 розд. І Положення №879; пп. 10.4.2, п. 14.7 Інструкції №281).

Основною метою інвентаризації є (п. 13.3 Інструкції №281):

• виявлення фактичної наявності нафтопродуктів за марками і видами;
• зіставлення фактичної наявності нафтопродуктів за марками і видами з даними бухгалтерського обліку;
• виявлення нестандартних нафтопродуктів;
• перевірка дотримання умов та порядку зберігання нафтопродуктів.

Інвентаризації підлягають нафтопродукти, що містяться у наявних на підприємстві резервуарах, транспортних засобах та тарі незалежно від права власності, а також ті, що згідно з договорами зберігаються на терміналах інших суб’єктів господарювання (п. 13.2 Інструкції №281).

Розпорядження про проведення інвентаризації

Насамперед для проведення інвентаризації керівник підприємства має видати розпорядження про інвентаризацію, яким (п. 13.5 Інструкції №281):

• створити робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб (МВО). Також не можна призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих МВО одного й того самого працівника два рази підряд;
• установити терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Зверніть увагу! Розпорядження про інвентаризацію слід складати за формою №20-НП, яка наведена в додатку 23 до Інструкції №281 (див. Зразок).

Зразок. Розпорядження про інвентаризацію пального (Завантажити >>)

Підготовка до проведення інвентаризації

До початку інвентаризації бухгалтерія повинна (п. 13.11 Інструкції №281):

• опрацювати та відобразити в бухгалтерському обліку усі документи про надходження і відпуск пального;
• визначити залишки пального на день проведення інвентаризації;
• надати інвентаризаційній комісії Довідку про книжкові залишки нафтопродуктів (нафти) за формою №22-НП (додаток 25 до Інструкції №281).

Особи, відповідальні за збереження пального, до початку інвентаризації повинні (п. 13.13 Інструкції №281):

• заповнити книги обліку пального за марками і видами;
• скласти звіт руху пального за марками і видами;
• надати розписку за формою №24-НП (додаток 21 до Інструкції №281) про те, що всі прибуткові та видаткові документи на пальне здані до бухгалтерії, все пальне, що надійшло, оприбуткувано, а відпущене – списано.

Перевірка засобів вимірювальної техніки (ЗВТ)

Детально порядок метрологічного забезпечення, приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів прописаний у п. 4 Інструкції №281.

Важливо! Для забезпечення достовірності і єдності вимірювань маси та об'єму нафтопродуктів підприємства зобов'язані користуватися ЗВТ, що мають чинні відбитки повірочних тавр та/або свідоцтва про їх повірку чи державну метрологічну атестацію (пп. 4.1.1 Інструкції №281).

Повірці підлягають вертикальні і горизонтальні резервуари, вимірювачі температури, рівня та густини, металеві рулетки з вантажем, метроштоки, рівнеміри, ПРК (паливороздавальні колонки) і ОРК (оливороздавальні колонки), об'ємні лічильники, ваги, залізничні та автомобільні цистерни та інші засоби вимірювальної техніки (ЗВТ), що використовуються під час визначення об'єму та маси нафти та нафтопродуктів (пп. 4.1.3 ПКУ).

Повірка ЗВТ здійснюється в порядку, визначеному Законом України від 05.06.2014 №1314-VII «Про метрологію та метрологічну діяльність».

Використання ЗВТ, які не відповідають вимогам, – заборонено. 

Отже, голова інвентаризаційної комісії перед початком проведення інвентаризації повинен перевірити справність ЗВТ та наявність документів про проходження ними необхідних повірок (атестацій). 

Методи визначення маси нафтопродуктів

Нагадаємо, що відповідно до пп. 4.2.1 Інструкції №281 облік нафтопродуктів на підприємствах із забезпечення нафтопродуктами та наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС – в одиницях об’єму.

Увага! Якщо підприємство зберігає пальне у резервуарах і не має АЗС, то облік пального слід вести в одиницях маси (т, кг тощо).

Для визначення маси та об'єму нафтопродуктів можуть використовуватися такі методи:

• об'ємно-масовий статичний;
• об'ємно-масовий динамічний;
• прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху). Цим методом вимірюють масу нафтопродуктів у тарі та транспортних засобах (пп. 4.2.4.1 Інструкції №281);
• об'ємний.

Пальне для власного споживання зазвичай зберігається у статичних резервуарах. Для визначення маси нафтопродуктів в таких резервуарах, як правило, застосовується об'ємно-масовий статичний метод вимірювання. За цим методом маса нафтопродуктів визначається за їх об'ємом, густиною та температурою.

Об'єм нафти визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафтопродуктів у резервуарах (пп. 4.2.2.1 Інструкції №281).

Порядок проведення вимірювань

Порядок здійснення вимірювань у стаціонарних резервуарах наведено в пп. 4.3.2 Інструкції №281.

Необхідно здійснити заміри:

• рівня наповнення нафтопродуктом;
• рівня підтоварної води;
• базової висоти.

Рівень нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України (пп. 4.3.2.7 Інструкції №281).

Щоб уникнути спотворення лінії змочування на стрічці рулетки або на шкалі метроштока при вимірюванні рівня, стрічку рулетки або метрошток необхідно опускати повільно, доки вантаж рулетки чи метрошток не торкнеться дна, не допускаючи при цьому відхилення від вертикального положення, не торкаючи внутрішнє обладнання і зберігаючи спокійний стан поверхні нафтопродукту.

Відлік на стрічці рулетки або шкалі метроштока здійснюють з точністю до 1 мм одразу після появи змоченої частини стрічки рулетки чи метроштока над замірним люком. Для визначення рівня світлих нафтопродуктів допускається застосування спеціальних чутливих паст.

У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара.

Вимірювання рівня нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (+ - 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в межах допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Одночасно з перевіркою базової висоти резервуара визначається рівень підтоварної води за допомогою водочутливої пасти, яка наноситься на поверхню вантажу рулетки або нижній кінець метроштока з двох протилежних боків тонким шаром. Використання пасти дає змогу визначати рівень підтоварної води за 1-2 хвилини. Перед застосуванням водочутливої пасти необхідно перевірити її придатність (пп. 4.3.2.8 Інструкції №281).

Вимірювання рівня підтоварної води необхідно повторити, якщо на пасті рівень позначається нечітко, косою лінією або на неоднаковій висоті з двох боків, що свідчить про похиле положення стрічки рулетки або метроштока під час вимірювання.

У зимовий час за низької температури навколишнього середовища в резервуарах можуть одночасно міститись лід і підтоварна вода. Товщину льоду визначають як різницю між значенням базової висоти, зазначеним на табличці резервуара, і фактичним результатом вимірювання відстані від верхнього зрізу замірного люка (або прямувального патрубка) до поверхні льоду.

Визначивши рівень підтоварної води та/або льоду, за градуювальною таблицею резервуара визначають їх об'єм.

Об'єм нафтопродукту в резервуарі визначають як різницю загального об'єму та об'єму підтоварної води та/або льоду (пп. 4.3.2.9 Інструкції №281).

Далі необхідно визначити густину нафтопродукту. Густина визначається у відібраних пробах за фактичної температури (пп. 4.3.2.10 Інструкції №281).

Температура нафтопродуктів у пробі вимірюється термометрами з границями допустимої похибки +- 0,5 град.С.

Густина у відібраних пробах визначається ареометрами з границями допустимої похибки +- 0,5 кг/куб.м.

Процес вимірювання маси нафтопродуктів об'ємно-масовим методом може бути автоматизований шляхом застосування у резервуарах вимірювального устаткування з використанням лічильників, автоматизованих густиномірів, об'єднаних до системи вимірювань маси нафти (вузли обліку нафти) або нафтопродукту (пп. 4.3.2.16 Інструкції №281).

Отримані внаслідок вимірювань дані фіксуються в Журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП (додаток 6 до Інструкції №281) та в Акті вимірювання нафтопродуктів у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26 до Інструкції №281). В цьому акті вказується: номер резервуара, загальна висота нафтопродукту (в мм), рівень води (в мм), густина (в кг на кубічний метр).

Далі потрібно обчислити масу нафтопродукту. Згідно з пп. 4.3.2.13 Інструкції №281 це робиться за формулою:

M = V * (ро),

де M – маса нафтопродукту, кг;

V – об'єм нафти або нафтопродукту за фактичної температури, куб.м;

(ро) – густина нафти або нафтопродукту за фактичної температури, кг/куб.м.

Зверніть увагу! Згідно з пп. 5.4.1 Інструкції №281 відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання має визначатися після її приведення до температури 20 градусів С. До речі, у пп. 230.1.3 ПКУ міститься вимога при приведення температури до 15 градусів С. Щоправда, ця норма стосується розпорядників акцизних складів.

Тому під час проведення інвентаризації показники густини приводяться до тієї температури, за якої ведеться облік нафтопродуктів на підприємстві (15 або 20 градусів С). Перерахунок густини залежно від температури наведений у ДСТУ ГОСТ 8.599:2016 (ГОСТ 8.599-2010, IDТ) «Метрологія. Густина світлих нафтопродуктів. Таблиці перерахунку густини до 15 та 20°С і до умов вимірювання об’єму».

Після проведення всіх обчислень робочі інвентаризаційні комісії оформлюють Акт інвентаризації за формою №24-НП (додаток 21 до Інструкції №281). Акт складають у двох примірниках та підписують всі члени комісії та МВО. Перший примірник подають до бухгалтерії, а другий – залишається у МВО.

Підбиття підсумків інвентаризації

Отримавши Акт інвентаризації бухгалтерія складає Порівняльну відомість результатів інвентаризації нафтопродуктів (нафти) за формою №27-НП (додаток 30 До Інструкції №281). Вона складається за марками і видами пального, за якими під час інвентаризації виявили відхилення від облікових даних.

Нестачі у межах норм природних втрат обчислюються згідно з постановою КМУ від 05.08.2020 №686. Розрахунок природних втрат відображається у формі №28-НП (додаток 31 до Інструкції №281).

Наявність одночасно надлишків та нестач (понад норми природніх втрат) може свідчити про пересортицю. Відповідно до п. 13.13 Інструкції №281 для заліку надлишків і нестач допускається, як виняток, переведення з однієї марки або виду нафтопродуктів до іншої марки або виду нафтопродуктів.

Також дозволяється проводити взаємозалік олив і мастил, розфасованих до дрібної тари, що подібна за зовнішнім виглядом. Однак такий взаємозалік має відбуватися за один і той самий період, в однієї і тієї самої МВО, одного й того самого найменування і в однакових кількостях. При цьому така МВО має надати до постійно діючої інвентаризаційної комісії вичерпні пояснення щодо причин виникнення пересортиці та/або нестач і надлишків.

Остаточне рішення щодо здійснення взаємозаліку надлишків і нестач нафтопродуктів приймає керівник підприємства. Факт переведення нафтопродуктів з однієї марки до іншої оформлюють актом за формою №18-НП (додаток 19 до Інструкції №281).

Якщо нафтопродукти змішані або зіпсовані (у тому числі зібрані під час зачищення резервуарів), то слід вжити заходів для відновлення їхньої якості.

Методи відновлення якості нафтопродуктів визначені у додатку 16 до Інструкції №281. Зрозуміло, що зробити це може спеціаліст за наявності необхідних компонентів та обладнання. Якщо це неможливо, то нафтопродукти переводять з однієї марки до іншої за формою №18-НП на підставі висновку лабораторії, а вартість з переведення відшкодовують винні особи. У випадку коли таких осіб не встановлено, вартість переведення включається до інших витрат операційної діяльності підприємства.

Якщо нафтопродукти знаходяться на відповідальному зберіганні на іншому підприємстві (на приклад, на АЗС), додатково складається акт інвентаризації за формою №24-НП.

Результати інвентаризації, зафіксовані у Порівняльній відомості, а також висновки щодо виявлених розбіжностей та пропозиції щодо їх врегулювання інвентаризаційна комісія оформлює протоколом (п. 1 розд. IV Положення №879).

Акт інвентаризації та протокол засідання постійно діючої інвентаризаційної комісії протягом 3-х робочих днів має бути розглянутий і затверджений керівником підприємства (п. 13.21 Інструкції №281).

Відображення в бухобліку

Результати інвентаризації після затвердження керівником підприємства протоколу засідання постійно діючої інвентаризаційної комісії відображаються в бухгалтерському обліку у тому місяці, у якому завершено інвентаризацію (п. 13.22 Інструкції №281).

Отже, результати інвентаризації відображаються в бухобліку на підставі вищевказаного протоколу, до якого додається Акт інвентаризації та Порівняльна відомість.

Виявлені розбіжності фактичної наявності нафтопродуктів з даними бухгалтерського обліку регулюються в такому порядку:

• нестача нафтопродуктів у межах затверджених норм природних втрат включається до інших витрат операційної діяльності. Тобто робиться проведення: Д-т 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» – К-т 203 «Паливо» – за фактичною собівартістю з урахуванням транспортно-заготівельних витрат (абз. 2 п. 5.7 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 №2);
• якщо різниця між фактичною кількістю нафтопродуктів і даними бухгалтерського обліку за вирахуванням природних втрат не перевищує граничної величини відносної похибки, то нестача не стягується з МВО, а надлишки не оприбутковуються. Тобто фактично наявною кількістю нафтопродуктів визнається їх кількість за даними бухгалтерського обліку;
• нестача нафтопродуктів, яка за сумою перевищує норми природних втрат та межі відносної похибки, відшкодовується МВО в розмірі збитків, розрахованих виходячи з останньої ціни придбання з ПДВ. В бухобліку це відображається проведенням: Д-т 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» – К-т 719 «Інші доходи від операційної діяльності»;
• надлишки, які перевищують похибку вимірювання, оприбутковуються за складським та бухгалтерським обліком за ціною останнього надходження партії нафтопродуктів. В обліку таке пальне відображається з одночасним нарахуванням доходу: Д-т 203 – К-т 719;
• нестачі понад норми природних втрат та похибку вимірювання, якщо винних осіб не встановлено, відносять на збитки підприємства (тобто на 947 субрахунок).

Результати інвентаризації відображаються в бухобліку у звітному періоді, коли завершили інвентаризацію (п. 3 розд. IV Положення №879; п. 13.22 Інструкції №281).

Податкові наслідки інвентаризації. Податок на прибуток

Підприємства – як «малодохідники» (тобто з річним доходом меншим за 40 млн грн на рік), так і «високодохідники» – операції з пальним відображають виключно за бухгалтерськими правилами, адже податкових різниць щодо таких операцій нормами ПКУ не передбачено.

Списання пального – як у межах норм, так і понаднормово – зменшуватиме фінансовий результат до оподаткування і, відповідно, податок на прибуток. А оприбуткування надлишків пального фінрезультат збільшуватиме – відповідно збільшиться й податок на прибуток.

Втім, податкові різниці (згідно із пп. 140.5.5-1 ПКУ) можуть з’явитися, якщо пальне придбано у нерезидентів:

• зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 №1045;
• організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 №480, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих в певних умовах.

В такому разі потрібно буде збільшити фінансовий результат до оподаткування на 30% вартості списаного пального. Застосовується ця різниця за результатами податкового (звітного) року.

Винятком є випадки, коли операція не є контрольованою та сума доходів від продажу вказаним нерезидентам підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки».

Податкові наслідки інвентаризації. ПДВ

Під час придбання пального підприємство (на підставі правильно оформленої та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) відображало податковий кредит з ПДВ. Але якщо пальне буде використовуватися в негосподарських операціях або пільгових операціях, то податковий кредит доведеться компенсувати нарахуванням податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПКУ.

Раніше податківці вважали використаним у господарській діяльності підприємства лише пальне, витрати (втрати) якого відбувалися в межах норм (у даному випадку йдеться про норми, затверджені постановою КМУ від 05.08.2020 №686).

Якщо ж підприємство здійснило понаднормові витрати (втрати) пального, то податківці визнаватимуть таке пальне використаним у негосподарській діяльності підприємства з відповідним нарахуванням податкових зобов’язань за вищезгаданим п. 198.5 ПКУ.

Однак зараз в ресурсі «ЗІР», категорія: 101.04 наведена дещо інша позиція податківців.

Так, у відповіді на запитання «Як в податковому обліку з ПДВ відображається операція зі списання товарів в межах норм та/або понад норми природного убутку, які втратили товарний вигляд?» вони зазначають:

«При списанні в межах норм природного убутку товарів, при придбанні яких суми ПДВ були віднесені до податкового кредиту, податкові зобов’язання платником ПДВ не нараховуються (за умови, що вартість таких товарів включається до вартості готової продукції, яка підлягає оподаткуванню). В інших випадках – ПДВ нараховується за основною ставкою.

Якщо такі товари списуються понад норми їх природного убутку, то не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ».

Тобто тепер для того, щоб не нараховувати ПДВ при списанні пального навіть в межах норм, податкова висуває вимогу – включення вартості до вартості готової продукції.

При цьому вона не пояснює, що саме мається на увазі. Якщо йдеться про собівартість продукції – то вартість пального, яке списується і в межах норм і понаднормово, до неї не потрапляє (як зазначалося вище – вона в обох випадках списується на субрахунок 947).

Існує думка, що податківці мали на увазі включення вартості списаних товарів до продажної ціни продукції (товарів), яка реалізується підприємством. Але яким чином це слід підтверджувати – також вони не пояснюють. Тому пропонуємо підприємствам, які не бажають визначати ПЗ з ПДВ щодо недостачі пального, оформити окремий документ (наказ) або ж ввести до наказу про облікову політику положення про те, що вартість списаних в межах норм втрат товарів (у т. ч. пального) включається до ціни продажу готової продукції чи товарів, які реалізуються підприємством. Це положення можна «підкріпити» розрахунком (розрахунками) продажної ціни товарів, до якої включити і вартість списаного пального (та інших товарів) в межах встановлених норм.

Читайте усі статті від редакції про інвентаризацію у 2025 році: 

• Інвентаризація-2025: правила, строки і нюанси проведення (та що треба зробити вже у вересні 2025 року)
• Інвентаризація запасів – 2025: строки, правила, особливості (а також бухгалтерський та податковий обік)
• Інвентаризація ОЗ, НМА та капітальних інвестицій – 2025: строки, правила, особливості та поради від редакції
• Інвентаризація за місцями відповідального зберігання – 2025: правила, особливості, облік
• Інвентаризація резерву сімнівних боргів і забезпечень – 2025: строки, правила, облік і податки
• Інвентаризація каси – 2025: строки, нюанси, облік, оподаткування, покрокова інструкція та поради від редакції
• Інвентаризація дебіторської і кредиторської заборгованості – 2025: види, звіряння і списання, облік і податки
• Інвентаризація пального, що використовується для власних потреб підприємства – 2025

Усі статті та новини про інвентаризацію від редакції «Дебет-Кредит» дивіться тут.