Бухгалтерський облік експорту товару у 2026 році: правила визнання доходу та проведення

Характерні особливості експорту

Експорт товару — це не просто господарська операція, а ще й однойменний митний режим (ст. 82 МКУ).

Експорт (остаточне вивезення) — це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов’язань щодо їх зворотного ввезення.

Тому для визнання того, що товар було експортовано у класичному розумінні, потрібно, щоб він фактично перетнув митний кордон у напрямку «з України».

Саме через це щодо послуг, які надаються нерезидентам, термін «експорт» з юридичного погляду застосовувати неправильно — послуга не має матеріальної форми, тому не може перетинати кордон і проходити класичне митне оформлення. Проте на практиці для зручності та скорочення фахівці часто використовують усталене словосполучення «експорт послуг». Так само, як й інший специфічний (і теж юридично некоректний) термін «експорт без вивезення» — для випадків, коли товар купують за кордоном і там же, без фізичного ввезення в Україну, перепродають іншому покупцю-іноземцю.

Але сьогодні і зараз ми говоритимемо саме про класичний експорт товарів, зокрема про бухгалтерський облік експорту товарів. Він, незважаючи на свою звичність, має чимало цікавих нюансів та процедурних особливостей.

Коли відображати дохід від експорту товару?

Дохід від експорту товару відображається в загальному порядку, прийнятому для відображення доходу від реалізації продукції (товарів, інших активів). Тобто принципи визнання доходу від експорту товару такі самі, як і при продажу товару на митній території України.

Отже, згідно з п. 8 НП(С)БО 15 дохід визнається в разі одночасної наявності всіх наведених нижче умов:

• покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Першу умову традиційно пов’язують із моментом переходу права власності на товар. І дуже часто цей момент продавці намагаються визначити згідно з правилами Інкотермс 2020.

Увага!

Податківці вже багато років поспіль (і нині, у 2026 році, їхня позиція залишається непохитною) наполягають на тому, що правила Інкотермс не визначають моменту переходу права власності на товар. Правила Інкотермс 2020 — це умови поставки у ЗЕД-контракті, які визначають лише момент переходу ризиків втрати чи пошкодження товару, а також розподіл витрат сторін, пов'язаних із його доставкою.

Тому для запобігання суперечкам про момент реалізації товарів контролери радять чітко прописувати конкретний момент (умову або дату) переходу права власності безпосередньо в тексті договору між продавцем та покупцем. На це вони звертали увагу, приміром, у ІПК ДФСУ від 17.04.2019 №1645/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, яка й досі застосовується контролерами.

Але деякі фахівці зазначають, що в першій умові визнання доходу про право власності взагалі не йдеться. Там сказано про перехід ризиків і вигід, пов’язаних із цим правом. Тобто перша умова виконується саме в момент, коли всі ризики та вигоди перейшли від постачальника до покупця (а це якраз і визначається обраним базисом Інкотермс).

Що ж до другої умови (втрати контролю), то хоча Мінфін колись і пов'язував її з переходом права власності (лист від 03.03.2007 №31-34000-20-10/4345), на практиці контроль найчастіше втрачається в момент фізичної передачі товару першому перевізнику.

Тому щоб уникнути будь-яких розбіжностей під час перевірок, найкраще рішення — гармонізувати умови контракту так, щоб дата переходу права власності та дата передачі ризиків за Інкотермс збігалися в часі (наприклад, на дату передачі товару перевізнику чи на дату оформлення митної декларації).

Приклад 1.

Згідно із ЗЕД-договором поставка здійснюється на умовах DPU (Delivered at Place Unloaded / Поставка в місці з розвантаженням) відповідно до правил Інкотермс 2020. Пунктом доставки та вивантаження визначено склад покупця-нерезидента у м. Лодзь (Польща).

Нагадаємо ключові особливості базису поставки DPU:

• Конкретне місце вивантаження обов'язково фіксується в договорі. Воно має розташовуватися вже після митного оформлення на експорт. Теоретично таке місце може бути й на митній території України (наприклад, у порту чи на прикордонному терміналі), але найчастіше це пункт за кордоном — як-от склад покупця-нерезидента. У нашому прикладі це конкретна адреса складу в м. Лодзь (Польща).
• Транспортні витрати до місця вивантаження повністю несе продавець (експортер). Тобто він доставляє товар власним чи найнятим транспортом до встановленого договором пункту в Лодзі.
• Витрати на розвантаження товару безпосередньо у місці призначення також бере на себе продавець (це головна відмінність DPU від умов DAP, де розвантаження є клопотом покупця).
• Експортне митне оформлення (декларування, сплата експортних мит та зборів в Україні) здійснює продавець;
• Імпортне митне оформлення та сплату імпортних мит і податків у країні призначення здійснює виключно покупець-нерезидент.

Повернімося до нашого прикладу 1. Експортер (резидент) задекларував товар на експорт, оплатив транспортування та розвантаження на складі в м. Лодзь. Покупець самостійно здійснив імпортне очищення в Польщі.

За таких умов кінцевою точкою, в якій до покупця переходять усі ризики й вигоди від товару, буде момент завершення вивантаження на складі в м. Лодзь. Саме в цій точці й виконуватиметься перша умова визнання доходу згідно з п. 8 НП(С)БО 15.

А тепер уявімо, що сторони прописали в договорі: «Право власності на товар переходить до покупця в момент завантаження товару у транспортний засіб на складі продавця в м. Рівне». Тобто коли ящики завантажують у фуру в Рівному, право власності формально переходить до нерезидента. Але чи можна в цей момент відобразити дохід в обліку? Ні, адже перша умова п. 8 НП(С)БО 15 не виконана: ризики втрати чи пошкодження товару в дорозі, як і вигоди від володіння ним, усе ще несе продавець аж до самої Лодзі.

Таким чином, наведене може бути аргументом (якщо ви готові сперечатися з податківцями) на користь того, що не потрібно при визначенні моменту визнання доходу орієнтуватися на момент переходу права власності на товар.

Друга умова (втрата продавцем управління та контролю над товаром) у нашому випадку також виконується лише в момент передачі товару на складі покупця у Польщі, адже протягом усього шляху з Рівного до Лодзі переміщенням товару керує продавець.

Що стосується третьої та четвертої умов, то вони фактично виконуються ще на етапі підписання договору, де чітко зафіксовано ціну та погоджено обсяги постачання.

Висновок: виходячи з бухгалтерської логіки, за даними прикладу 1, дохід від продажу товару визнається строго в момент доставки та вивантаження товару на склад у м. Лодзь. Саме на цю дату ми робимо проведення: Дт 362 — Кт 702.

Приклад 2.

Згідно із ЗЕД-договором поставка здійснюється на умовах EXW (Ex Works / Франко-завод) відповідно до правил Інкотермс 2020. Пунктом поставки визначено склад продавця-резидента у м. Рівне (Україна).

Нагадаємо ключові особливості базису поставки EXW:

• Передача товару на території продавця. Товар надається в розпорядження покупця безпосередньо на складі продавця (у нашому випадку — у м. Рівне);
• Навантаження товару — клопіт покупця. За загальним правилом Інкотермс покупець несе всі витрати з навантаження товару на транспортний засіб. Проте сторони в договорі можуть домовитися й про те, що товар завантажує продавець;
• Транспортні витрати несе покупець. Він доставляє товар власним коштом або наймає перевізника (яким, до речі, за окремою угодою може виступати й сам продавець);
• Експортне митне оформлення — на покупцеві. Саме покупець-нерезидент повинен здійснювати експортне митне очищення для вивезення товару з України та сплачувати всі необхідні збори. Хоча на практиці ці обов’язки також часто перекладають за договором на продавця-резидента (оскільки нерезиденту самостійно пройти українську митницю вкрай складно);
• Імпортні формальності у своїй країні, а також сплату імпортних мит та зборів повністю здійснює покупець-нерезидент.

Повернімося до нашого прикладу 2. За класичного EXW-сценарію ризики і вигоди переходять до покупця-нерезидента безпосередньо в момент передачі товару на складі продавця в м. Рівне, причому ще до проходження експортного митного оформлення.

Висновок: у цей самий момент продавець повністю втрачає управління та контроль над продукцією. А отже — за правилами НП(С)БО 15 саме на дату передачі товару на складі в Рівному продавець має відобразити дохід від продажу та зробити проведення: Дт 362 — Кт 702.

З’ясовуємо вплив змін валютних курсів

Сценарій 1. Продавець-резидент спершу відвантажує товар нерезиденту, а потім отримує оплату (післяплата)

Тут у гру вступає валютний облік. Звісно, головним регулятором у цьому питанні є НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів».

Зверніть увагу: Мінфін наказом від 24.09.2024 №460 оновив норми цього стандарту. Тож станом на 2026 рік редакція пункту 5 НП(С)БО 21 зазнала точкових, але дуже важливих змін.

Тепер, згідно з оновленими правилами, операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення господарської операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).

При цьому підприємство може відображати безготівкові розрахунки в іноземній валюті у валюті звітності в сумі, визначеній у банківських документах, з урахуванням особливостей застосування банком валютного курсу на дату здійснення господарської операції. Що цікаво, з цієї норми нарешті прибрали стару застережну фразу «у разі якщо це не суперечить вимогам податкового і митного законодавства...», яка раніше часто змушувала обережних бухгалтерів сумніватися.

Валютний курс — це встановлений НБУ офіційний курс гривні до грошової одиниці іншої країни (п. 4 НП(С)БО 21).

Отже, на дату визнання доходу від реалізації експортного товару (яку ми детально навчилися визначати вище) робимо перерахунок вартості товарів за курсом НБУ на початок дня цієї дати і відображаємо продаж у бухобліку: Дт 362 — Кт 702.

Оскільки заборгованість нерезидента на субрахунку 362 погашатиметься грошовими коштами, вона за своєю суттю є монетарною статтею. А це означає, що за нею нам доведеться розраховувати курсові різниці.

Нагадаємо, що курсові різниці за монетарними статтями в іноземній валюті визначаються на дві ключові дати:

• на дату балансу (тобто на останній день звітного кварталу/року);
• на дату здійснення господарської операції (наприклад, у межах суми погашення заборгованості нерезидентом або за всією статтею — залежно від того, який саме варіант ви зафіксували у своїй обліковій політиці).

Отриманий результат відображаємо у складі інших операційних доходів чи витрат:

• позитивні курсові різниці (коли курс НБУ зріс і наша дебіторка в гривневому еквіваленті збільшилася) — дохід на субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;
• від’ємні курсові різниці (коли курс НБУ знизився, і ми в гривнях отримуємо менше) — витрати на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці».

Приклад 3.

Підприємство – резидент України на умовах EXW (склад у м. Рівне) відвантажило товар нерезиденту на суму 10 000 євро. Проте за домовленістю сторін експортне митне оформлення та сплату пов’язаних із цим митних платежів бере на себе резидент:

- Собівартість реалізованих товарів — 250 000 грн.

- Вартість послуг митного брокера — 2 000 грн (без ПДВ).

- Сплачено експортне мито — 51 303 грн.

- Курс НБУ на дату оформлення митної декларації (МД) — 51,3027 грн за 1 євро.

- Курс НБУ на найближчу дату балансу — 51,5274 грн за 1 євро.

- Курс НБУ на дату отримання оплати від нерезидента — 51,4000 грн за 1 євро.

За даними прикладу 3 товар передано на умовах EXW. За загальним правилом Інкотермс дохід мав би визнаватися у момент передачі товару покупцеві безпосередньо на складі продавця в Рівному. Проте сторони поклали митні формальності на продавця та зафіксували в договорі, що всі ризики й вигоди переходять до покупця лише після завершення експортного митного оформлення (тобто на дату митної декларації). Відповідно, і дохід від реалізації продавець відобразить у своєму обліку саме на дату оформлення МД.

Але як показати в обліку саме відвантаження товару зі складу, яке відбулося до митного оформлення? Оскільки дохід у цей момент ще не визнається, операцію відображаємо через окремий аналітичний рахунок: Дт 281/«Товари в дорозі» — Кт 281/«Склад». І тільки після отримання оформленої МД ми відобразимо дохід: Дт 362 — Кт 702.

Детальні проведення за даними прикладу 3 наведено в таблиці 1.

Таблиця 1. Бухгалтерський облік експорту товару на умовах післяплати

Сценарій 2. Отримання оплати, а потім відвантаження товару на експорт (передоплата)

У разі отримання попередньої оплати (авансу) від нерезидента діють зовсім інші правила.

Сума отриманого авансу відображається в балансі за офіційним курсом НБУ на початок дня дати його фактичного надходження (згідно з п. 5 НП(С)БО 21): Дт 312 — Кт 681.

Оскільки отриманий аванс — це зобов'язання, яке буде погашено не грошима, а відвантаженням товарів (виконанням робіт чи наданням послуг), кредиторська заборгованість на субрахунку 681 є немонетарною статтею. А це означає, що курсові різниці ні на дату балансу, ні на дату відвантаження товарів за цією заборгованістю не розраховуються. Вона надійно «заморожується» в обліку за курсом на дату отримання коштів.

Відповідно до п. 6 НП(С)БО 21, при включенні до складу доходу звітного періоду сума авансу (попередньої оплати) перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати одержання авансу.

Тобто коли настає час відвантажувати товар покупцеві та відображати дохід (проведення Дт 362 — Кт 702), суму виручки ми розраховуємо не за поточним курсом НБУ на дату відвантаження, а за тим самим «історичним» курсом, який діяв на дату отримання авансу.

Одночасно з визнанням доходу ми проводимо залік заборгованостей: Дт 681 — Кт 362. Оскільки обидві операції відображаються за одним і тим самим фіксованим курсом, жодних курсових різниць за цими розрахунками не виникає.

Приклад 4.

Використовуємо початкові дані з прикладу 3, але змінюємо послідовність розрахунків. Цього разу нерезидент сплачує 100% передоплати:

- Сума отриманого авансу — 10 000 євро.

- Курс НБУ на дату надходження валюти на поточний рахунок — 51,1000 грн за 1 євро.

Детальні проведення за цим сценарієм наведено в таблиці 2.

Таблиця 2. Бухгалтерський облік експорту товару на умовах попередньої оплати

* Примітка: зверніть увагу, що навіть за умови 100% передоплати митні органи розраховують експортне мито виходячи з курсу НБУ, що діє саме на дату митного оформлення (у нашому прикладі — 51,3027 грн за 1 євро), тому сума мита (51 303 грн) у таблиці 2 залишається незмінною порівняно з таблицею 1.

Увага!

Хочеш дізнатися про податкові насідки експорту товарів? Незабаром цій темі буде присвячено окрему статтю. Стеж за оновленням сайту!    

***

Читай також:

• Експорт та імпорт яких товарів буде ліцензуватися у 2026 році: затверджено постанову  
• Експорт товарів та послуг: дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ
• Відображення експорту товарів за РЕЗ у звітності з ПДВ: розʼяснення від ДПС 
• Чи можна скласти одну зведену ПН на експорт товарів? 
• Експорт товарів: яка дата оформлення митної декларації з метою визначення дати для нарахування ПДВ? 
• Товар замість постачання в Україні буде експортовано: як бути з ПН?
• Експорт у поштових відправленнях до 1000 євро: як зазначати в декларації з ПДВ
• Можливість безоплатного експорту товару «єдинником» ІІ групи
• Продаж товару нерезиденту на умовах поставки FCA (передача права власності на складі продавця): що з ПДВ?