На що слід звертати увагу, обчислюючи строк давності?
Період, який податківці зможуть перевіряти у 2026 році, слід обчислювати з урахуванням такого:
- 1095 (2555) днів, які розраховуються до 18.03.2020 р. та після 01.08.2023 р.,
- переривання на період карантину,
- зупинення на період воєнного стану,
- з урахуванням періоду зупинення строків для ФОПів 1 та 2 груп з 01.12.2023 по 01.12.2024.
Проте це тимчасові особливості, але не будемо забувати про загальні, передбачені ст. 102 ПКУ:
- самі строки давності (загальний 1095 днів, але для деяких перевірок 2555 днів),
- від якої дати вони рахуються (від дати закінчення граничного строку подання декларації, якщо вона була подана вчасно, або від дати її подання, якщо декларацію було подано із запізненням),
- що кожне уточнення до декларації означає початок нового строку давності,
- а якщо декларацію взагалі не було подано, то і строку давності для перевірки та донарахування податку немає!
Обрахунок періоду проведення планових перевірок
Звертаємо увагу, що податкова вже оприлюднила план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2026 рік. Згідно з ним планують провести 3284 перевірки юросіб, 1016 фізосіб та 258 з питань ПДФО, ВЗ і ЄСВ. Нашу новину про це, а також посилання на усі чотрири розділи плану-графіку дивіться тут.
При обрахунку періоду проведення планових податкових перевірок слід враховувати мораторій з прив’язкою як до періоду дії карантину, так і до воєнного стану, у т.ч. пп. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Органи ДПС у своїх роз’ясненнях наголошують, що при визначенні періоду, за який може бути проведена перевірка платника податків, контролюючий орган враховує специфіку проведення перевірки та її вид, строки, встановлені ст. 102 ПКУ, а також особливості, визначені п. 52-2, 69 та 73 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Тому період проведення перевірки у 2026 році слід обчислювати, враховуючи такі строки/періоди:
- Строк 1095 днів (2555 днів – у разі проведення перевірки операції відповідно до ст. 39 і 39-2 ПКУ) – у разі якщо протягом цих строків не була проведена планова перевірка до 18.03.2020. Простіше кажучи, якщо декларація була подана вчасно і до початку карантину вже минуло три роки з граничної дати її подання і жодних уточнень до неї пізніше не подавали, то продовження строків давності на неї не поширюється і перевіряти звітний період, за який ця декларація подавалася, ДПС не буде. У разі ж подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму ПЗ в межах поданих уточнень протягом 1095 днів (2555 днів – у разі проведення перевірки відповідно до ст. 39 і 39-2, вимог п. 141.4 ПКУ) з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).
- Строк у період дії карантину – з 18.03.2020 по 17.03.2022 (остання дата – зупинення дії мораторію на планові та частково інші види перевірок за п. 52-2 підрозд. 10 розд. XX ПКУ за Законом від 15.03.2022 №2120-IX) та з 17.03.2022 по 30.06.2023. Цей період на строк давності не впливає. Інакше кажучи, якщо на дату початку карантину за звітні періоди строк давності на проведення перевірок ще не минув, то період карантину до кількості днів, протягом яких можна провести перевірку, не додається, проте перериває його.
- Період дії воєнного стану – від початку, тобто з 24.02.2022 по дату закінчення мораторію на податкові перевірки щодо тієї чи іншої категорії платників податків.
Але у будь-якому разі при обрахунку періоду проведення планових перевірок слід відштовхуватись від того, чи була проведена планова перевірка у періоді 1095 днів (2555 днів) до 18.03.2020. І наразі цей період постійно зменшується на кількість днів, які минають після 01.08.2023, крім ФОПів 1 та 2 груп платників ЄП. А з 01.08.2026 строки у 1095 днів до 01.08.2023 обнуляються.
Приклад 1. Щодо ТОВ не було проведено перевірки за періоди 2017 – 2020 рр. При цьому ТОВ потрапило до графіку перевірок у 2026 році (перевірка має бути у ІІ кварталі 2026 р).Уточнюючі розрахунки не подавались.
Як відбувається застосування строку давності 1095 днів?
Річна звітність. Припустимо, що ТОВ подавало річні декларації з податку на прибуток у стандартні терміни (до 1 березня року, наступного за звітним).
За 2017 рік:
- Граничний строк подання декларації – 1 березня 2018 року.
- Відлік 1095 днів почався 2 березня 2018 року.
- До моменту зупинення (18.03.2020) минуло приблизно 747 днів.
- Залишилося: 1095 - 747 = 348 днів.
- Відлік решти строку відновився 1 серпня 2023 року.
- Кінцева дата закінчення строку давності: 1 серпня 2023 року + 348 днів ≈ середина липня 2024 року. Отже, на момент перевірки у 2026 році цей період буде закритим.
За 2018 рік:
- Граничний строк подання декларації – 1 березня 2019 року.
- Відлік 1095 днів почався 2 березня 2019 року.
- До моменту зупинення (18.03.2020) минуло приблизно 382 дні.
- Залишилося: 1095 - 382 = 713 днів.
- Відлік решти строку відновився 1 серпня 2023 року.
- Кінцева дата закінчення строку давності: 1 серпня 2023 року + 713 днів ≈ середина липня 2025 року. Цей період також буде закритим для перевірки у 2026 році.
За 2019 рік:
- Граничний строк подання декларації – 1 березня 2020 року.
- Відлік 1095 днів почався 2 березня 2020 року.
- До моменту зупинення (18.03.2020) минуло 16 днів.
- Залишилося: 1095 - 16 = 1079 днів.
- Відлік решти строку відновився 1 серпня 2023 року.
- Кінцева дата закінчення строку давності: 1 серпня 2023 року + 1079 днів ≈ середина липня 2026 року. Таким чином, перевірка у ІІ кварталі 2026 року є правомірною для цього періоду. При цьому у ІІІ кварталі 2026 року 2019 рік під перевірку вже не підпадає.
За 2020 рік:
- Граничний строк подання декларації – 1 березня 2021 року.
- Відлік 1095 днів мав би початися 2 березня 2021 року, але на цю дату вже діяло зупинення строків.
- Отже, відлік повного строку у 1095 днів почався лише 1 серпня 2023 року.
- Кінцева дата закінчення строку давності: 1 серпня 2023 року + 1095 днів ≈ кінець липня 2026 року. Перевірка у ІІ кварталі 2026 року є правомірною для цього періоду. При цьому з 01.08.2026 перевірка 2020 року має бути вже неможливою – проте дивимось на зміни до чинного податкового законодавства.
Висновок: включення цього ТОВ до плану-графіка перевірок на 2026 рік щодо періодів 2019 – 2020 років є законним, оскільки строки давності для цих періодів були продовжені через їх зупинення на час карантину та воєнного стану. Водночас перевірка періодів 2017 – 2018 років буде неправомірною, оскільки на момент її проведення строки давності щодо них вже минуть.
Квартальна звітність. Обраховуємо в аналогічному порядку, як і для річної, проте враховуємо – наприклад, умовно беремо дату перевірки у квітні 2026 р. Тож на дату перевірки податкові органи можуть взяти період – VI квартал 2019 р. та I квартал 2020 р.
Місячна звітність. Знову ж такі умовно беремо дату перевірки у квітні 2026 р. Тож на дату перевірки податкові органи можуть взяти період – з листопада 2019 року (звітність подається до грудня 2019 р., а грудень потрапляє до періоду перевірки 1095 днів) по березень 2020 р.
Якщо строк давності – 2555 днів
Для перевірок за ст. 39 і 39-2, п. 141.4 ПКУ – строк 2555 днів ділиться аналогічно. До базового строку давності у 2555 днів додається період його зупинення:
- 2555 днів (базовий строк для ТЦУ-перевірок) + 1227 днів (період зупинення) = 3782 дні.
Це означає, що станом на 17 грудня 2025 року, податкові органи мають право перевіряти операції з трансфертного ціноутворення за період, що сягає приблизно кінця серпня 2015 року.
Приклад 2. ТОВ знайшло помилки у податковій звітності за 2018 рік та 2022 рік. Якщо у 2025 році подані уточнюючі розрахунки, чи впиває це на період перевірки у 2026 році?
Зауважимо, що відповідно до ст. 102.1 ПКУ, у разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов’язань за такою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку, але лише в межах поданих уточнень. Це означає, що подання уточнюючого розрахунку обнуляє строк давності, надаючи податковим органам новий 1095-денний період для перевірки саме тих операцій, які були виправлені.
1. Аналіз періоду 2018 року
- Стандартний строк давності: Граничний строк подання річної декларації з податку на прибуток за 2018 рік минув на початку 2019 року. Відлік 1095 днів розпочався після цієї дати.
- Зупинення строків: Строки давності були зупинені на період з 18 березня 2020 року до 31 липня 2023 року включно.
- Поточний статус: Навіть з урахуванням періоду зупинення 1095-денний строк для перевірки 2018 року, найімовірніше, вже закінчився до грудня 2025 року.
- Наслідки подання уточнюючого розрахунку: Якщо ви у 2025 році подали уточнюючий розрахунок за 2018 рік, ви фактично надали податковим органам право на проведення перевірки цього періоду (в межах уточнених показників) протягом наступних 1095 днів з дати подання такого розрахунку.
2. Аналіз періоду 2022 року
- Стандартний строк давності: Граничний строк подання декларації за 2022 рік припав на початок 2023 року.
- Зупинення строків: На момент початку відліку строку давності ще діяло його зупинення (до 31 липня 2023 року). Таким чином, фактичний відлік 1095 днів для цього періоду розпочався лише з 1 серпня 2023 року.
- Поточний статус: Станом на 17 грудня 2025 року строк давності для перевірки 2022 року ще не минув.
- Наслідки подання уточнюючого розрахунку: Подання уточнюючого розрахунку за 2022 рік у 2025 році також поновить строк давності. Тобто відлік нових 1095 днів для перевірки уточнених показників розпочнеться з дати подання цього розрахунку. Наприклад, якщо уточнений розрахунок подано 17.12.2025, то перевірити виправлені операції за 2022 рік податкові органи зможуть до 16.12.2028.
Висновок: подання уточнюючих розрахунків у 2025 році дасть змогу податковим органам у 2026 році (та пізніше, в межах 1095 днів) провести перевірку виправлених вами показників за 2018 та 2022 роки.
За який період податкові органи можуть провадити позапланові та фактичні перевірки?
Звісно, не можна оминути й питання, за який період податкові органи можуть провадити позапланові та фактичні перевірки.
Причому фактичні перевірки завдяки позиції ВС мають свої особливості – адже податковим кодексом не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється під час фактичних перевірок, крім ст. 102 ПКУ (не пізніше 1095 днів), а так само, як і використання під час проведення фактичної перевірки відповідних документів, визначених ПКУ, податкової інформації, даних СОД РРО, інших матеріалів, отриманих в порядку та у спосіб, передбачені цим ПКУ або іншими законами. Під час воєнного стану фактична перевірка може бути проведена й за період 2022 року або раніше (з урахуванням строків зупинення).
Отже, податкові органи можуть проводити позапланові та фактичні перевірки за період, що значно перевищує стандартні 3 роки. Станом на 17 грудня 2025 року, з урахуванням зупинення строків давності, перевірці підлягає період тривалістю приблизно 6 років і 4 місяці, тобто починаючи з липня 2019 року. Це стосується і перевірок за 2022 рік, і більш ранніх періодів у межах зазначеного строку.
При цьому загальний період, за який контролюючі органи мають право проводити перевірки та нараховувати податкові зобов'язання, обмежується строками давності.
Строки давності для позапланових та фактичних перевірок:
1. Базовий строк давності. За загальним правилом, строк давності становить 1095 днів (близько 3 років), що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації або сплати грошових зобов'язань. Для контрольованих операцій (трансфертне ціноутворення) цей строк становить 2555 днів.
2. Зупинення строків давності. Перебіг цих строків було зупинено на період дії карантину COVID-19 та частково воєнного стану. Цей період «заморозки» тривав з 18 березня 2020 року по 31 липня 2023 року включно, що становить 1227 днів (п. 52-2 та пп. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
3. Розрахунок поточного періоду для перевірки. Наприклад, станом на 17 грудня 2025 року загальний період, що може бути перевірений, розраховується так:
- Базовий строк (1095 днів) + Період зупинення (1227 днів) = 2322 дні.
- Це становить приблизно 6 років та 4 місяці. Відраховуючи цей термін від поточної дати, отримуємо, що перевірці підлягають періоди починаючи з липня 2019 року. Починаючи з 01.01.2026 цей період буде зменшуватись на відповідну кількість днів – з 01.08.2026 період до 01.08.2023 має обнулитись, проте стежимо за змінами у податковому законодавстві.
Тут також важливими є те, що ПКУ не встановлено обмежень щодо періоду діяльності, який може бути охоплений фактичною перевіркою, окрім загальних строків давності, визначених ст. 102 ПКУ.
Верховний Суд (ми писали про це тут) підтвердив, що під час фактичної перевірки податкові органи мають право використовувати податкову інформацію за минулі періоди (включаючи дані з системи обліку даних РРО), що перебуває в їх розпорядженні, в межах зазначених строків давності. Отже, проведення фактичної перевірки за 2022 рік або попередні періоди (в межах ~6,4 років) буде правомірним.
Для позапланових документальних перевірок діє той самий принцип розрахунку строків давності.
Як будуть перевіряти ФОПів 1 та 2 груп ЄП?
У 2026 році податкові органи зможуть перевірити діяльність ФОПів 1 та 2 груп єдиного податку за періоди починаючи орієнтовно з 2018 – 2019 років. Це пов'язано з тим, що стандартний 3-річний термін давності для перевірок був зупинений на час карантину та воєнного стану (до 31 липня 2023 року). Для перевірок з Єдиного соціального внеску (ЄСВ) терміни давності не застосовуються взагалі.
Щоб визначити, які періоди можуть бути перевірені, потрібно врахувати загальний строк давності та періоди його зупинення.
1. Загальне правило строку давності. За загальним правилом, контролюючий орган може провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків за періоди, що не перевищують 1095 днів (3 роки), які настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації (ст. 102.1 ПКУ).
2. Окрім зупинення загальних строків давності, про що ми писали на початку цієї статті, варто згадати й про часткове відновлення та повторне зупинення перебігу строків.
- З 1 серпня 2023 року перебіг строків давності було відновлено.
- Однак для ФОПів 1 та 2 груп єдиного податку його знову зупинили на період з 1 грудня 2023 року по 1 грудня 2024 року (пп. 1 п. 69.35-1, п. 69.36 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Таким чином, для цих ФОПів строк давності «йшов» лише 4 місяці (серпень, вересень, жовтень, листопад 2023 року) і знову почав минати лише з 2 грудня 2024 року.
Як періоди будуть перевіряти на практиці у 2026 році?
На момент проведення перевірки у 2026 році строк давності, що минув з моменту його «розморожування» (з 01.08.2023 р. – стандартно для більшості платників податків), буде відносно невеликим. Це означає, що податкові органи зможуть перевірити періоди, які:
- передували даті першого зупинення (18 березня 2020 року),
- відповідають даті відновлення та повторного зупинення (серпень – листопад 2023 р.),
- припадають на періоді з 02.12.2024.
Це дозволяє податківцям охопити періоди починаючи з 2018 – 2019 років, оскільки строк давності щодо них у 2026 році ще не минув.
***
Читайте також: