Постанова ВС від 22.05.2019 р. справа №802/1123/18-а
При здійсненні експортно-імпортних операцій загалом чинним законодавством не забороняється заміняти сторону у ЗЕД-контрактах – боржника чи кредитора.
Втім, для органів ДФС в цілях нарахування пені за порушення строків надходження валютної виручки в Україну вкрай важливим є резидентний статус такого боржника чи кредитора.
Відтак, якщо замінюють нерезидента – як правило, ДФС не бачить порушень вимог закону. Якщо ж замінюють резидента-продавця – тут фіскали категорично проти.
Свого часу фіскали у своїх роз’ясненнях (зокрема, 07.07.2016 р.) та у базі «ЗІР» (категорія 114.02) дотримувались наступної позиції: у випадку, коли згідно укладеної угоди купівлі-продажу у зовнішньоекономічній сфері, резидентом експортовано (імпортовано) продукцію на умовах відстрочки платежу (відстрочення постачання), то така операція потрапляє в правове поле Закону України від 23.09.1994 р. №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (далі – ЗУ №185).
У разі укладання договору про уступку вимоги боргу між двома резидентами України, право кредитора переходить до іншого резидента, і в послідуючому валютна виручка надійде не власнику експортованої продукції, а іншій особі, що суперечить вимогам ЗУ №185.
Таким чином, здійснення уступки вимоги між резидентами при здійсненні експортно-імпортних операцій у сфері ЗЕД не допускається.
Така позиція не змінюється й насьогодні, але вже з посиланням на Закон №2473.
Натомість, коли ми замінюємо боржника-нерезидента іншим нерезидентом, то тут проблем немає – валютна виручка (товар) надійде експортеру (імпортеру) продукції, але від іншого нерезидента. У такому випадку вимоги Закону №2473 (раніше – Закону №185) не будуть порушені.
Водночас, судова практика була не так категорична.
Наприклад, у справі №802/628/15-а право вимоги сплати грошових зобов'язань за поставлений ДП «У» згідно ЗЕД-контрактів товар трьом нерезидентам на підставі договорів про відступлення права вимоги, перейшло до ТОВ «Л». Дебіторська заборгованість по вказаних міжнародних контрактах отримана ТОВ «Л» (резидент), що підтверджується відповідними первинними документами, характерними для даного виду правовідносин, що вказує на їх виконання належним чином. При цьому, така угода про відступлення права вимоги була надана банку, в якому перебували ЗЕД-контракти ДП «У» на валютному контролі.
Відтак, ВАСУ дійшов до висновку, що передбачена цивільним законодавством України можливість здійснення уступки вимоги не суперечить Закону №185/94-ВР, якщо право вимоги переходить до іншого резидента. Оскільки при уступці вимоги до нового резидента-кредитора право вимоги переходить у повному обсязі, то і відповідальність за порушення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортно-імпортними операціями покладається на нього.
Аналогічної позиції дотримувався й ВАСУ у справі 813/3278/13-а (876/11259/13) судами було встановлено, що після укладення ЗЕД-контракту ПП «З» укладено договір з ТОВ «В» про відступлення права вимоги по заборгованості нерезидента в сумі 247460 Євро. Таким чином, ПП «З» вибув із суб'єктного складу контракту, а нерезидент став боржником нового кредитора – ТОВ «В».
До того ж, судами попередніх інстанцій встановлено, що валютна виручка за ЗЕД-контрактом в повному обсязі надійшла на поточний рахунок нового кредитора до настання граничного строку повернення валютної виручки.
Втім, не зважаючи на наведені вище висновки ДФС щодо законності та модливості заміни нерезидента – кредитора, то ще у 2016 році вони намагались такі не визнавати й такі угоди як про заміну кредитора-нерезидента.
До контракту від 15.03.2013 року сторонами було укладено додаткову угоду від 16.10.2013 року, за якою сторони домовилися доповнити розділ «Умови платежу» пунктом 5.4 наступного змісту: «Оплата товару третьою особою дозволяється. Оплата товару буде здійснена компанією Р... за реквізитами наведеними у додатковій угоді №2.».
Тут суд зазначив, що не зважаючи на те, що валютна виручка на рахунок позивача у зазначених в акті перевірки розмірах не надійшла, суди попередніх безпідставно не врахували наявність додаткових угод до контрактів щодо оплати товару третьою особою та відступлення прав та обов'язків покупця1.
1 Ухвала ВАСУ від 16.05.2017 р. справа №826/8138/16
Ситуація почала змінюватись тоді, коли НБУ було розширено інструменти впливу на грошово-кредитний ринок, зокрема, шляхом надання права запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені ч. 1 ст. 2 Закону №185/94.
Відтак суди у своїх рішеннях вказували на ризики, які несе резидент при укладенні ЗЕД-контрактів та додатків до них.
Зокрема, резидент при здійсненні господарської діяльності, укладенні контрактів, додаткових угод до них про зміну порядку зарахування валютної виручки хоча і не був законодавчо обмежений у встановленні порядку чи форми розрахунків, мав враховувати передбачені законом обмеження або приймати ризики врегулювання відносин з нерезидентом у контракті на свій розсуд.
Йдеться про постанови НБУ, які на певний період часу але не більше ніж 6 місяців, врегулював ситуацію на грошово-кредитному та валютному ринках України.
Втім, під законодавчу заборону про відступлення права вимоги потрапили саме кредитні договора, договора валютної позики з нерезидентами, а не екпортно-імпортних операцій госпсубєктів.
Аргументи суду – обмежень немає, але є валютний контроль!
Попри визнання права госпсуб’єктів укладати будь-які договори, прямо не заборонені законом, все ж варто враховувати чинне валютне законодавство на момент укладення договору та здійснення поставки/оплати, а саме:
1) експортна операція може бути знята з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов`язань за такою операцією шляхом зарахування.
Проте укладення договору про відступлення права вимоги згідно вимог спеціального законодавства, що регулює спірні правовідносини, не є підставою для такого припинення, а договір про відступлення права вимоги не є за своєю суттю припиненням зобов`язання шляхом зарахування.
2) чинне законодавство, в тому числі і спеціальне в сфері ЗЕД, не містить обмежень щодо зміни сторони за зобов`язанням у зовнішньоекономічному договорі.
Проте необхідно враховувати специфіку таких правовідносин, зокрема щодо розповсюдження на них валютного контролю.
3) відносини між резидентом та його контрагентом за експортною операцією врегульовані нормами приватного права. Ними не встановлені обмеження щодо зарахування зустрічних однорідних вимог при розрахунках з нерезидентами, припинення чи врегулювання зобов`язань на свій розсуд, навіть з відступленням від положень актів цивільного законодавства.
Резидент при здійсненні господарської діяльності не був позбавлений можливості врегулювати договірні відносини з урахуванням загальнодоступних правил валютного контролю або врахувати ризики їх недодержання.
4) Постановами Правління НБУ від 04.12.2015 р. №863 та від 03.03.2016 р. №140, які діяли в період спірних правовідносин, було заборонено знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог в іноземній валюті 1-ї групи Класифікатора незалежно від суми операції.
Відтак, ВС визнав праомірним прийняте органами ДФС податкове повідомлення-рішення про нарахування пені за порушення строків зарахування валютної виручки на рахунок резидента без врахування положень договору про відступлення права вимоги до нерездента іншому резиденту на території України.
Нова ліберальна система валютного регулювання
7 лютого 2019 року у дію був введений Закон України «Про валюту і валютні операції». Разом з цим Національний банк запровадив нову ліберальну систему валютного регулювання, яка складається з восьми основних положень (№1-8), затверджених постановами Правління Національного банку.
На своєму сайті НБУ відповів на питання: Яким чином банк завершує валютний нагляд за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за факторинговими операціями (з фінансування експортних операцій резидентів під відступлення права грошової вимоги)?
Банк-фактор може завершити валютний нагляд за експортною операцією резидента після надходження грошових коштів від нерезидента-боржника на рахунок банка-фактора за наявності всіх документів, які мають відношення до відповідної експортної операції.
НБУ у своїх обґрунтуваннях такому висновку вказує на те, що згідно з пп. 6 п. 9 розділу ІІІ Інструкції №7 банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі заміни кредитора в зобов'язанні за операцією з експорту товарів – після зарахування на поточний рахунок резидента – нового кредитора в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента-боржника за поставлений резидентом – первісним кредитором товар, та за наявності документів про заміну кредитора в зобов'язанні за операцією з експорту товарів.
Тож, не зважаючи на різну практику судів та сталу фіскальну позицію органів ДФС щодо відступлення права вимоги від одного резидента іншому, сам НБУ не лише не заперечує проти цього, а й встановлює основну вимогу для здійснення такої операції: операція з експорту знімається з валютного контролю у разі зарахування валютної виручки на поточний рахунок нового резидента-кредитора.
Втім, як це буде працювати на практиці – покаже час. Хоча, сумніви, що ці питання вирішені на користь госпсуб’єктів, відсутні.