Спершу нагадаємо, що з 01.01.2013 р. державна реєстрація прав на нерухоме майно, в т.ч. й права оренди, здійснюється шляхом внесення відповідних відомостей до державного реєстру речових прав. Раніше такі відомості вносились до Державного змельного кадастру.
За приписами ст. 125, 126 ЗКУ право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Багато хто з госпсуб’єктів та фізосіб нехтують таким правом та не вносять відомості про право оренди за укладеними договорами до державного Реєстру. Є серед них і платники єдиного податку 4 групи, які використовують у своїй діяльності с/г землі, отримані у користування та в оренду, в т.ч. земельні паї.
Податкові органи не могли обійти увагою с/г виробників, які подають податкові декларації та відомості про земельні ділянки, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю), щороку до 20 лютого.
Так, у підкатегорії 108.02.02 «ЗІР» податкові органи вказали на те, що права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Згідно зі ст. 6 Закону «Про оренду землі» право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону.
Отже, площі земельних ділянок, щодо яких договори оренди не укладені або укладені, але не зареєстровані у встановленому чинним законодавством порядку, не включаються до об’єкта оподаткування ЄП.
Перше, що викликає питання — це фраза «зареєстровані у встановленому чинним законодавством порядку». Тут йдеться про Державний земельний кадастр чи Державний реєстр речових прав?
Друге, це те, що органи ДПС вважають, що земельні ділянки, право оренди яких не зареєстроване, не можуть бути включені до об’єкта оподаткування ЄП платниками 4 групи. А що, як зареєструвати це право пізніше, вже після того, як відомості про таку земельну ділянку та єдиний податок за нею надавалися податківцям?
Давайте спробуємо розібратись у цьому.
Право оренди — за договором чи за Реєстром?
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 4 Закону №1952, державній реєстрації прав підлягають речові права, похідні від права власності, зокрема, право постійного користування та право оренди (суборенди) земельної ділянки. Втім, сам Закон не встановлює строків для такої реєстрації.
Відповідно до ст. 6 Закону «Про оренду землі» орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених ЗКУ, ЦКУ, цим та іншими законами України і договором оренди землі.
Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону.
Аналогічні норми прописані у ст. 125, 126 ЗКУ: «...права оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав...»
Таким чином, вищенаведене свідчить про те, що вимога для державної реєстрації стосується не договору оренди землі, а речового права на земельну ділянку, яке виникає саме внаслідок укладення такого договору оренди. Причому строків для вчинення дій із внесення відомостей про оренду землі у самому Законі №1952 не передбачено.
Отже, на нашу думку, наведені норми варто читати так: «користування орендованою земельною ділянкою виникає на підставі договору та підлягає державній реєстрації в Реєстрі речових прав».
Зміст та істотні умови договору оренди
Тепер кілька слів про те, що має містити договір оренди, на підставі якого, зокрема, здійснюється реєстрація права оренди.
Відповідно до ч. 1 ст. 759 ЦКУ за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.
Договір найму (оренди) є двостороннім, консенсуальним та оплатним. Він вважається укладеним з моменту, коли сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.
Відповідно до ст. 792 ЦКУ за договором найму (оренди) земельної ділянки наймодавець зобов'язується передати наймачеві земельну ділянку на встановлений договором строк у володіння та користування за плату. Земельна ділянка може передаватись у найм разом з насадженнями, будівлями, спорудами, водоймами, які знаходяться на ній, або без них.
Відносини щодо найму (оренди) земельної ділянки регулюються законом.
У ст. 15 Закону «Про оренду землі» наведені істотні умови договору оренди землі, якими є:
- об’єкт оренди (кадастровий номер, місце розташування та розмір земельної ділянки);
- строк дії договору оренди;
- орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.
За згодою сторін у договорі оренди землі можуть зазначатися інші умови. Але якщо договір не містить хоча б одну із зазначених істотних умов, він вважається неукладеним.
Державний реєстр прав містить записи про зареєстровані речові права на нерухоме майно, про об’єкти та суб’єктів цих прав, відомості про документи, на підставі яких вчинені реєстраційні дії (у нашому випадку, в т.ч. й відомості про договори оренди землі), тощо (ч. 1 ст. 12 Закону №1952).
Отже, умови договору, які би впливали на дійсність договору оренди землі, не включають державну реєстрацію права оренди в Реєстрі речових прав.
Як реєструється право оренди земельної ділянки?
І це, насправді, головне питання для всіх користувачів земельних ділянок, в т.ч. й платників ЄП 4 групи.
А фокус в тому, що на виконання вимог Закону №1952 Кабміном був затверджений Порядок №1127.
І відповідно до п. 81-3 Порядку №1127 (відповідні зміни внесені та діють з 09.12.2017 р. (Постанова КМУ №925), державна реєстрація права оренди земельної ділянки, реєстрацію якого не проведено до 1 січня 2013 р. відповідно до законодавства, що діяло на момент його набуття, проводиться за умови відсутності відомостей про зареєстровані інші речові права в Державному земельному кадастрі чи Державному реєстрі прав.
Увага! При цьому строк права оренди обчислюється з урахуванням строку дії договору оренди, який починається з моменту його укладення.
Отже, тепер стає зрозумілим, чому ми вище акцентували увагу на відсутності граничного строку для реєстрації права оренди. Адже ситуації з такою реєстрацією можуть бути різні.
Якщо договір оренди земельної ділянки було укладено після 01.01.2013 р., то право оренди потрібно реєструвати у Державному реєстрі речових прав.
Якщо договір оренди земельної ділянки було укладено до 01.01.2013 р., певний час право оренди потрібно було перереєструвати – тобто дані з земельного кадастру переносились до Реєстру. Але відбувалось це не автоматично, а за заявою орендаря або орендодавця. І граничний строк для перенесення таких даних встановлений не був. Незареєстровані в Реєстрі права оренди за договорами оренди, які є в земельному кадастрі (внесені до 01.01.2013 р), реєструвалися датою звернення, але сама реєстрація діє з дати укладення договору. Хоча між датою укладення договору оренди землі та датою внесення відомостей про право оренди до Реєстру речових прав може бути певний, іноді і значний, проміжок часу.
З 09.12.2017 р. у Порядку №1127 з’явилася норма, за якою право оренди, внесене до Державного земельного кадастру, не підлягає повторному включенню до Реєстру речових прав! Тобто, якщо до цієї дати ви не встигли перереєструвати право оренди, робити цього вже не потрібно. Реєстрація у земельному кадастрі вважається достатньою для визнання державної реєстрації права оренди.
Якщо договір оренди земельної ділянки було укладено до 01.01.2013 р., але і досі не було зареєстровано ні в земельному кадастрі, ні в Реєстрі, то таку реєстрацію слід провести вже в Реєстрі. Але і в цьому випадку реєстрація права діятиме з дати укладання договору.
Фактично Порядком №1127 підтверджено наш висновок про те, що користування земельною ділянкою виникає за договором оренди, речове право якого реєструється в Реєстрі речових прав. При цьому право оренди виникає та обчислюється з дати укладення самого договору оренди. Те ж правило працюватиме й щодо договорів оренди землі, укладених після 01.01.2013 р.
Довідково про саму процедуру реєстрації права оренди
Як роз’яснюють, фахівці Головного територіального управління юстиції у м. Києві, процедура державної реєстрації права оренди відбувається наступним чином.
Для державної реєстрації оренди землі сторони (орендар та/або орендодавець) повинен звернутися до державних реєстраторів, визначених ст. 10 Закону №1952, а саме: нотаріус, інші державні реєстратори (виконавчих органів сільських, селищних та міських рад, районних, районних у містах державних адміністрації).
При цьому, якщо договір оренди нотаріально посвідчувався, здійснити реєстрацію оренди, що виникає в його результаті, має право лише нотаріус, що здійснював зазначену нотаріальну дію.
Для проведення державної реєстрації права оренди земельної ділянки реєстратору (нотаріусу) подається заява на проведення реєстраційних дій та оригінали документів, необхідних для проведення таких дій, у паперовій або електронній формі у випадках, передбачених законодавством.
Якщо оригінали документів, необхідні для проведення реєстраційних дій, відповідно до законодавства, залишаються у справах державних органів, органів місцевого самоврядування, що їх видають, заявник подає копії документів, оформлені такими органами відповідно до законодавства.
Заява на проведення реєстраційних дій в електронній формі подається за умови ідентифікації заявника (фізичної або юридичної особи) з використанням електронного цифрового підпису чи іншого альтернативного засобу ідентифікації особи.
Іншими документами (їх копіями), які подаються із заявою є:
- документ, що посвідчує особу заявника;
- довіреність чи інший документ, що посвідчує представницькі повноваження у разі коли особа, яка звертається за державною реєстрацією діє як представник;
- копія реєстраційного номера облікової картки платника податку згідно з Держаним реєстром фізичних осіб платників податків (крім випадків, коли особа через свої релігійні або інші переконання відмовляється від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податку, офіційно повідомила про це відповідні органи державної влади та має відмітку в паспорті громадянина України);
- документ, що підтверджує сплату адміністративного збору (обов’язкового платежу за проведення державної реєстрації), крім випадків, коли особа звільнена від сплати адміністративного збору;
- договір оренди земельної ділянки;
- витяг з ДЗК про земельну ділянку, окрім випадків коли нотаріус, який проводитиме реєстрацію, підключений до ДЗК.
Крім того, якщо при зверненні за державною реєстрацією оренди виявиться, що право власності на земельну ділянку виникло до 1 січня 2013 року, але не було зареєстроване в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, державний реєстратор (нотаріус) здійснює також і його реєстрацію. При цьому для державної реєстрації звернення власника є необов’язковим, право власності за ним може бути зареєстровано за заявою орендаря. Останній не зобов’язаний подавати документ, на підставі якого виникло право власності (договір купівлі-продажу, дарування, свідоцтво про право на спадщину, державний акт про право власності, тощо), за умови наявності інформації про зареєстровану земельну ділянку в Державному земельному кадастрі.
За результатом проведення державної реєстрації права власності та похідного від нього речового права на земельну ділянку державний реєстратор (нотаріус) формує витяг. Саме витяг і є документом, який підтверджує реєстрацію права оренди.
Також слід зазначити, що у разі припинення договору, в тому числі його розірвання, необхідно звернутися до державного реєстратора для припинення права оренди. Якщо ця дія не буде виконана, в орендаря буде формальна підстава продовжувати користуватися земельною ділянкою, а також до припинення попередньої реєстрації зареєструвати нову оренду в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно буде неможливо.
Ризики для платників 4-ї групи ЄП
Відповідно до пп. 298.8.1 ПКУ сільськогосподарські товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорічного підтвердження статусу платника єдиного податку подають до 20 лютого поточного року:
- загальну податкову декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), – контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку);
- звітну податкову декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки – контролюючому органу за місцем розташування такої земельної ділянки (юридичні особи);
- розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва (юридичні особи) – контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;
- відомості (довідку) про наявність земельних ділянок – контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.
У відомостях (довідці) про наявність земельних ділянок зазначаються дані про кожний документ, що встановлює право власності та/або користування земельними ділянками, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю).
Але, враховуючи вищезазначене, порядок декларування земельних ділянок жодним чином не пов’язаний з відсутністю реєстрації права оренди в Реєстрі речових прав, якщо дані про таку реєстрацію були внесені до земельного кадастру!
Якщо ж таке право не було зареєстроване ні в земельному кадастрі, ні в Реєстрі, і платник ЄП подбає про виправлення цього зараз, це аж ніяк не може впливати на об’єкт оподаткування минулих звітних періодів. Платники ЄП 4 групи можуть включати всі земельні ділянки, що перебувають у них у власності чи користуванні, в т.ч. на умовах оренди. Речове право (право оренди) у будь-якому разі діятиме саме з дати укладення договору, а не з дати внесення відомостей про право оренди в Реєстр речових прав.
Висновки
Наведене вище вказує на наступне:
- об’єктом оподаткування єдиним податком 4-ї групи є земельні ділянки, що використовуються для ведення сільгосптоваровиробництва, зокрема, і на умовах оренди. Право оренди має бути внесено до Реєстру речових прав пізніше дати укладання договору оренди без жодних податкових наслідків;
- податкова декларація на поточний рік подається платниками ЄП 4 групи щодо всіх земельних ділянок, з яких справляється єдиний податок. Право оренди, внесене до Державного земельного кадастру, не підлягає повторному включенню до Реєстру речових прав з 9 грудня 2017 р.;
- платник ЄП 4 групи подає відомості контролюючому органу за кожним договором оренди землі (паю) незалежно від внесення прав оренди за ними до Реєстру речових прав на дату подання документів згідно з пп. 298.8.1 ПКУ. У будь-якому разі право оренди, включене до Реєстру, виникає та обчислюється з дати укладення самого договору оренди.