Коментар до Постанови ВС від 11.11.2021 року, справа №360/2218/20
На початку наголосимо, що порядок стягнення податкового боргу з 1 січня 2022 року суттєво змінився. Про це ми писали раніше тут.
Найбільша новація при цьому полягає у скасуванні мінімальної суми, починаючи з якої податківці мають право стягнути податковий борг, не звертаючись до суду. До 1 січня це було 5 млн грн. Теперь такої суми в ПКУ не зазначено.
Чи означає це, що зараз податківці можуть стягнути податковий борг у будь-якій сумі без рішення суду? Тоді ми ставили це запитання, а зараз податківці в своєму інформаційному листі це підтвердили. Про це ми писали тут.
Так, починаючи з 01.01.2022 р. Законом №1914 уточнено передбачену абзацом другим п. 95.5 ПКУ процедуру, згідно з якою стягнення коштів здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у випадку, коли податковий борг виник в результаті несплати самостійно задекларованих платником податків сум (такі грошові зобов’язання вважаються узгодженими на підставі п. 54.1 ПКУ та не підлягають оскарженню згідно з п. 56.11 ПКУ). І таке стягнення здійснюється без звернення до суду!
Зазначена процедура, як і раніше, може застосовуватися за таких обставин:
- податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженого грошового зобов’язання,
- відсутнє (або наявне у меншій сумі) непогашене зобов’язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов’язань, та/або бюджетного відшкодування ПДВ.
Тобто відбулися такі зміни (порівняно з попередньою редакцією норми Кодексу):
1) з одного боку, законодавці скасували умову, яка дозволяла контролюючому органу застосовувати зазначену процедуру виключно після того, коли сума податкового боргу перевищить 5 мільйонів гривень. Отже, відтепер стягнення можливе без обмеження по сумі податкового боргу;
2) з іншого боку, чітко визначили, що дозволено стягувати з платника податків лише ту суму грошових коштів, яка дорівнює різниці між тим, що він заборгував державі, і тим, що держава має йому повернути згідно з Кодексом (причому не лише в частині помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань, а й в частині відшкодування ПДВ).
Водночас стягнення коштів в рахунок погашення податкового боргу, що виник в результаті несплати сум грошових зобов’язань, які донараховані за результатами контрольно-перевірочної роботи, буде здійснюватися, як і раніше, на підставі рішення суду. Тому судова практика щодо стягнення податкового боргу залишається актуальною. Тим більше, що подекуди і вона нас дивує.
Зміст судової справи
Підприємство має податковий борг, який виник ще до карантину. Але строки давності за ПКУ на час карантину зупинені, тож сподіватися на те, що старі податкові борги стануть безнадійними або що податківці про них не пам’ятатимуть, підстав немає.
Одне ПрАТ станом на 05.02.2020 р. мало податковий борг у загальній сумі 4 809 857,02 грн, який складається зі сум боргу з:
- ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
- мита на товари, що були ввезені ним на територію України;
- ПДВ з товарів, що були ввезені ним на територію України.
Офісом великих платників надіслано ПрАТ податкову вимогу ще 31.01.2018 р., яку отримано товариством 09.02.2018 року.
Тобто ми розглядаємо податковий борг, який виник за два роки до початку карантину (і якому вже понад три роки). І він вже неодноразово «перекривався» поточними платежами!
Що зробили податкові органи після вручення податкової вимоги?
Податківці, починаючи з 30 січня 2018 року, облікований податковий борг ПрАТ частково погашали за рахунок поточних платежів.
Дії податкового органу зі зарахування сплачених платником податків сум відповідають вимогам п. 87.9 ПКУ.
Увага! У разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Таким чином протягом березня 2018 року – жовтня 2019 року було частково погашено податковий борг на загальну суму 2 139 955,97 грн.
Але незважаючи на це у червні 2020 року Офіс великих платників податків звертається до суду за стягненням боргу в сумі всіх 4 809 857,02 грн, тобто всієї суми податкового боргу, який обліковувася станом на січень 2018 року.
Звісно, одразу виникає питання: чому?
Примусове стягнення боргів: дії ДПС
Пунктами 95.1 – 95.3 ПКУ регламентовано, що контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності – шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Тобто податківці не зобов’язані сидіти і чекати, чи не заплатить платник податків якусь суму до бюджету, щоб направити її на погашення старого податкового боргу. Вони можуть застосувати й активні дії, зокрема, стягнути борг примусово.
Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.
Оскільки ПрАТ було вручено податкову вимогу, яка є чинною, суд дійшов висновку, що податковий орган дотримав визначені ст. 95 ПКУ вимоги та має всі підстави для стягнення коштів.
Але ж частина боргу, зазначена у податковій вимогі, вже була погашена?
Як не дивно, але суди не побачили в діях податкового органу жодних порушень – їх позиція була одностайною у всіх інстанціях.
Грунтувалася така одностайність на тому, що ПрАТ на час розгляду даної адміністративної справи борг, зазначений у податковій вимозі, не сплатив. У результаті ВС дійшов висновку, що вимоги податкового органу є обґрунтованими та підлягають задоволенню повністю.
Тобто той факт, що Товариством не надано доказів сплати (погашення) податкового боргу чи оскарження вимоги про його сплату та податкових повідомлень-рішень, на підставі яких виник податковий борг, призвів до того, що він у судах програв.
При цьому судами було з`ясовано та підтверджено, що сплачені ПрАТ за такими податковими повідомленнями-рішеннями кошти контролюючим органом зараховувались в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення, підтвердженням чого є відомості з інтегрованої картки платника з ПДВ за період 2018-2020 років.
Але такі дії податкових органів відповідають приписам п. 87.9 ПКУ. Натомість дії самого товариства не вказують на оскарження податкової вимоги від 31.01.2018 р. на всю суму податкового боргу.
Отже, виходить, що суд не заперечує сплату (погашення за рахунок поточних платежів) суми податкового боргу. Проте вказує на те, що Товариством не вчинено жодних дій зі зменшення суми податкового боргу, у т.ч. шляхом подання скарги.
І тут ми підійшли до найцікавішого та найголовнішого питання.
Чи зобов’язане товариство оскаржувати податкову вимогу, якщо податковий орган сам погашав борг за рахунок поточних платежів?
На нашу думку, це доволі дивна ситуація, яка прямо законом не врегульована. Саме тому платник податків у коментованій справі програв, хоча фактично кошти до бюджету сплатив, і ці кошти (хоч і призначалися для інших напрямків) були спрямовані на часткове погашення старого податкового боргу, який податківці в коментованій справі фактично знову відвоювали. То що ж, Товариству доведеться платити за старим боргом двічі?
Якщо звернутись до приписів п. 59.5 ПКУ, то встановлено два правила зміни суми податкового боргу у виставленій податковій вимозі:
1) якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення;
2) якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).
При цьому податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі (пп. 60.1.3 ПКУ).
Оскільки податковий орган самостійно погашав суми податкового боргу за рахунок поточних платежів вже після виставлення (вручення) податкової вимоги, що не заперечується ні податківцями, ні доказами, поданими суду, на нашу думку, податковий орган має право на стягнення лише тої суми, яка існує на день погашення. Тобто йдеться про право податкового органу на звернення стягнення через суд лише суми, яка залишилась непогашеною!
Крім того, факт погашення податкового боргу самим же податковим органом свідчить про зменшення суми податкового боргу, а відтак в межах спору з податковою слід також з’ясувати, чи є виставлена у січні 2018 року податкова вимога чинною або відкликаною на виконання вимог ПКУ (пп. 60.1.3 ПКУ).
На нашу думку, таку вимогу варто було через суд визнати відкликаною саме в силу приписів ПКУ. Звісно, той факт, що податкова вимога не була оскаржена товариством, йому зашкодив. Але це не може вказувати на правомірність дій податкового органу в частині стягнення погашеної частини податкового боргу за рахунок поточних платежів. І, звісно ж, навіть чинність податкової вимоги не вказує на право податкового органу на стягнення подвійної суми податкового боргу.
Звісно, суди мали би звернути на це увагу з точки зору врахування часткового погашення суми податкового боргу, визначеного у податковій вимозі. І вимагати докази сплати податкового боргу суд би мав у податкового органу, а не у Товариства. Проте ВС вже поставив крапку в розгляді цієї справі в Україні. І вона може хіба бути прикладом. На нашу думку, наведене вище слід враховувати усім платникам податків. Інакше, єдиний шлях – Європейський суд з прав людини.
***