У ПКУ відсутня пряма відповідь на запитання, яке ми задаємо у заголовку цієї статті. Тому доведеться відповідати, опираючись на існуючу судову практику.
Позиція податківців
Звісно, ДПС зацікавлена, щоб платники не змогли оспорювати ППР після його добровільної оплати. Хто ж захоче розлучатися з вже отриманими коштами. На допомогу фіскалам приходить пп. 60.1.1 ПКУ: ППР вважається відкликаним, якщо платником самостійно погашається сума податкового боргу.
Логіка наступна – оплачене ППР вважається відкликаним, тому відсутній предмет для оскарження, адже ППР, немовби, вже не існує. Таким чином, не можна оспорити оплачене (відкликане) ППР. Така логіка, можливо, мала б право на існування, якби не порушувала фундаментальне право платника на судовий захист.
Судова практика
Верховний Суд вирішив посперечатися з такою логікою податківців в своїй постанові від 04.08.2020 р. у справі №810/2191/16. Зокрема, ВС зауважив: «право на судовий захист пов`язане зі самою протиправністю оскаржуваного рішення і не ставиться в залежність від наслідків виконання (реалізації) такого рішення».
Таким чином, оплата ППР ніяк не підтверджує його законність. Оплатити можна й протиправне ППР. А те, що за нормами ПКУ оплачене ППР вважається відкликаним не повинно бути єдиною підставою для неможливості оскарження такого ППР у судовому порядку.Зрештою, чому якийсь статус «відкликаного» повинен позбавляти платника його фундаментального права на оскарження рішення контролюючого органу.
Аналогічний висновок зробив ВС у постанові від 10.09.2019 р. у справі №808/52/17 і в постанові від 29.03.2018 у справі №804/2719/17.
Третя позиція: визнати протиправним, але відмовити у скасуванні
Іноді суди своєрідно трактують пп. 60.1.1 ПКУ і займають іншу від наведених вище позицію.
Зазвичай, позовні вимоги щодо ППР складаються з двох частин:
- визнати протиправним ППР;
- скасувати ППР.
Посилаючись на пп. 60.1.1 ПКУ, суд може задовольнити позов лише частково – визнати протиправним ППР. Але при цьому відмовити у скасуванні ППР, оскільки воно вважається відкликаним у разі самостійного погашення боргу платником.
Приклад такого рішення – у постанові ОАС м. Києва від 28.07.2016 р.: «Отже, хоча й оскаржуване ППР є протиправним, проте на час вирішення справи є відкликаним у зв'язку зі сплатою позивачем грошового зобов'язання та не порушує права та свободи позивача, отже позовні вимоги в частині скасування такого податкового повідомлення-рішення не підлягають задоволенню».
Проте Верховний Суд не погоджується з таким підходом, тому вищевказане судове рішення було змінено на користь платника. Так, ВС в постанові від 10.09.2019 р. у справі №826/3785/16 зазначає:
«Визнаючи акт протиправним, суд констатує відсутність у ньому цих сутнісних рис та його нездатність регулювати суспільні відносини. Разом із тим, такої констатації недостатньо для повного захисту прав, свобод та інтересів суб`єктів права, оскільки суд має встановити правові наслідки протиправності акту. Такими наслідками можуть бути скасування або визнання нечинними рішення чи окремих його положень, які спрямовані на припинення його дії, тобто припинення настання юридичних і фактичних наслідків, які передбачались, коли акт управління приймався і набув чинності.
За таких обставин та з урахуванням наведеного рішення судів про відмову в задоволенні позовних вимог в частині скасування ППР є помилковими, оскільки визнання лише протиправним такого рішення без його скасування не може у повній мірі захистити порушене право позивача та породжувати правові наслідки, пов`язані із цим, а саме щодо повернення суми безпідставно сплаченого грошового зобов`язання. Обставини ж відкликання ППР на підставі пп. 60.1.1 п. 60.1 ст. 60 ПКУ не є перешкодою для його скасування, оскільки не відновлюють становище позивача, яке існувало до моменту прийняття такого рішення».
Отже, оскаржити ППР можна і після добровільної оплати такого рішення. Попри фіскальну думку щодо цього у податківців, чинна судова практика це доводить.