Помилковий платіж або переплата
Ситуація щодо зайво перерахованих коштів досить неоднозначна щодо ПДВ. Адже, з одного боку, ці кошти були сплачені помилково за послуги, які, можливо, ніколи не будуть надані. А з іншого — незалежно від причини помилки, підхід до оподаткування таких коштів у отримувача буде максимально фіскальний.
Насамперед, визначаючи, чи є об’єктом оподаткування ПДВ помилкова платіжна операція, орієнтуємося на те, чи є договірні відносини між отримувачем та платником.
Якщо немає, то й об’єкта оподаткування немає (див. ІПК ДПСУ від 24.11.2022 №2055/ІПК/99-00-21-03-02-06, ІПК ДПСУ від 23.09.2022 №1534/ІПК/99-00-21-03-02-06).
А от якщо договір був і тим більше якщо у призначенні платежу є на нього посилання, то, незважаючи на те, що на момент платежу ця сума вже є зайвою і це чітко видно за розрахунковими первинними документами, податківці вимагатимуть визнати ПЗ з ПДВ.
Звісно, якщо немає планів постачити у рахунок отриманих зайвих коштів інші товари/послуги і підприємство влаштовує варіант із їх поверненням, то можна визнати цей платіж помилковим.
Як швидко треба повернути помилковий платіж?
Помилкове списання (зарахування) коштів — це списання (зарахування) коштів, унаслідок якого з вини банку або клієнта відбувається їх списання з рахунку неналежного платника та/або зарахування на рахунок неналежного отримувача.
Отже, повернення платникові коштів, що були помилково зараховані на рахунок неналежного отримувача, є обов’язком такого неналежного отримувача.
Але навіть у п. 2.35 Інструкції НБУ про безготівкові розрахунки №22 (яку замінила Інструкція №163) йшлося про «встановлені законодавством строки» повернення цих коштів.
Колись такий строк було встановлено п. 6 Указу №227 (повернення мало бути у 5-денний термін). Нині цей Указ втратив чинність, а Закон про валюту і валютні операції (який і припиняє дію Указу) такої норми не містить.
Тож фактично такий строк законодавчо не встановлено. І для визначення строків повернення коштів спираємося на судову практику — див. постанову ВПВС від 07.02.2024 №910/3831/22: «Зобов’язання повернути безпідставно набуте майно виникає в особи безпосередньо з норми статті 1212 ЦК України на підставі факту набуття нею майна (коштів) без достатньої правової підстави або факту відпадіння підстави набуття цього майна (коштів) згодом. Виконати таке зобов’язання особа повинна відразу після того, як безпідставно отримала майно або як підстава такого отримання відпала».
Тобто, відсутність окремо встановлених строків повернення, на думку ВС, означає обов’язок повернути помилковий платіж негайно. Але зауважимо, що зробити це треба лише після того, як отримувач коштів переконався, що кошти надійшли внаслідок помилки. Також для цього варто отримати листа від платника з вимогою ці кошти повернути.
Якщо ж договірні відносини є, а платіж помилковий, то позиція податківців є доволі сталою. Потрібно скласти ПН при отриманні та РК при поверненні (ІПК ДПСУ від 03.07.2023 №1681/ІПК/99-00-21-03-02-06).
На помилковий платіж теж потрібна ПН!
Отримавши помилкові кошти, податкову накладну не складають за умови дотримання таких вимог:
— немає будь-яких договірних відносин на постачання товарів (послуг) між отримувачем коштів і особою, що перерахувала такі кошти;
— помилкові кошти повернено платникові у встановлений чинним законодавством термін.
Про це податківці наголошували ще у консультації від 15.03.2019 №1069/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
У свіжіших ІПК вони не відступили від цієї позиції; в консультації від 03.07.2023 №1681/ІПК/99-00-21-03-02-06 ДПСУ наголошує:
— якщо платник податку отримав кошти від іншого суб’єкта господарювання, з яким у нього є договірні відносини щодо постачання товарів/послуг (тобто від покупця), понад передбачену контрактом суму, то на дату отримання таких коштів платник податку (постачальник), відповідно до статті 201 ПКУ, зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну виходячи зі суми таких отриманих коштів;
— на дату повернення коштів, які були сплачені постачальникові помилково понад передбачену контрактом суму, постачальник відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПКУ повинен скласти розрахунок коригування до податкової накладної та зменшити податкові зобов’язання після реєстрації такого розрахунку коригування в ЄРПН покупцем.
Якщо вирішили не повертати кошти, то можна листом від платника змінити їх призначення: зарахувати у рахунок оплати за іншим договором або зробити їх передоплатою за товари, роботи, послуги, які будуть реалізовані у майбутньому, тощо.
Позаяк підприємство ідентифікувало платіж як помилковий і вирішило зарахувати його в оплату договору оренди, то в листі потрібно визначити номенклатуру, що відповідає суті операції, наприклад авансова оплата чи гарантійний платіж за договором оренди.
У будь-якому разі треба задокументувати цю операцію і визначити правильну номенклатуру в ПН, яка відповідатиме первинним документам. Адже відповідно до пп. «е» п. 201.1 ПКУ опис (номенклатура) товарів/послуг є основним реквізитом ПН і неправильне заповнення може поставити під загрозу ПК платника.
Зарахування однорідних вимог
Зобов’язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред’явлення вимоги (ст. 601 ЦКУ).
Умови, яким мають відповідати вимоги, що можуть підлягати зарахуванню:
- бути зустрічними (кредитор за одним зобов’язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов’язанням є кредитором за другим);
- бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв’язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов’язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави їх виникнення. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають із різних підстав (різних договорів тощо). На однорідність не впливає включення до суми боргу податків та зборів;
- строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред’явлення вимоги (постанова від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18; постанова від 16.04.2019 у справі №911/483/18; постанова від 21.11.2018 у справі №755/9929/15-ц, постанова від 29.12.2021 у справі №826/17678/15).
Відповідно до наведеної умови зобов’язання припиняється поєднанням боржника і кредитора в одній особі (ст. 606 ЦКУ).
Коли сторони домовляються про припинення зустрічних однорідних вимог, така операція з метою оподаткування ПДВ прирівнюється до розірвання угод на постачання таких товарів/послуг.
Тобто помилковий платіж, який був перекваліфікований як авансова оплата, з моменту зарахування зустрічних однорідних вимог стає звичайною грошовою заборгованістю і підприємству потрібно скласти РК за цією операцією.
Наступним етапом є складання нової ПН за новим договором із відповідною номенклатурою, що відповідає суті правочину. Така сама процедура коригування ПДВ передбачена і при зарахуванні авансової оплати за одним договором у рахунок іншого.
При цьому розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1 095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складено такий розрахунок коригування. Тобто якщо зарахування зустрічних вимог було в жовтні 2024 р., тоді платник не зможе зареєструвати РК і зменшити ПЗ, визнане у 2021 році.
А орендар має визнати ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну. А за новим договором орендодавець складе нову ПН.