«Вісник. Офіційно про податки»
З питанням переоцінки основних засобів у тій чи іншій мірі, мабуть, стикався кожен бухгалтер, оскільки підстав для переоцінки може бути чимало – починаючи від прагнення відобразити якомога більш об’єктивну інформацію у фінансовій звітності і завершуючи податковою оптимізацією податку на прибуток (для тих, хто не визначає податкових різниць) або ПДВ (для тих, хто податкові різниці визначає).
Водночас проводячи переоцінку, завжди потрібно пам’ятати про податкові наслідки, які спричинятимуть операції з переоцінки, про які йтиметься далі. Адже вплив на порядок формування об’єкта оподаткування операцій з переоцінки може визначатися саме тим фактором, який викликає найбільше запитань у платників податків.
Розглянемо, як в обліку відображається дооцінка чи уцінка основного засобу. При цьому звертаємо увагу, що при переоцінці застосовується Коефіцієнт переоцінки, на який коригується і первісна вартість, і сума зносу.
| К-т переоцінки = | Справедлива вартість |
| Залишкова вартість |
Розрахувавши переоцінену первісну вартість об'єкта (ПВ × К-т переоцінки) і переоцінений знос (Знос × К-т переоцінки), маємо отримати переоцінену залишкову вартість (як різницю між переоціненою первісною вартістю та переоціненим зносом), яка фактично має бути рівною справедливій вартості.
У бухобліку різні випадки переоцінки відображаються так:
| Дооцінка первісна | Дебет | Кредит | Сума | |
| 1 | Залишкова вартість 50 000 грн, накопичений знос 20 000 грн, справедлива вартість 250 000 грн. К-т переоцінки = 5, переоцінений знос 100 000 (сума дооцінки зносу 80 000 грн), переоцінена первісна вартість 350 000 грн (сума дооцінки первісної вартості 280 000) | 10 10 |
131 411 |
80 000 280 000 |
| Уцінка первісна | ||||
| 2 | Залишкова вартість 200 000 грн, накопичений знос 80 000 грн, справедлива вартість 150 000 грн. К-т переоцінки = 0,75, переоцінений знос 60 000 (сума уцінки зносу 20 000 грн), переоцінена первісна вартість 210 000 грн (сума уцінки первісної вартості 70 000, відповідно, залишкової вартості – 50 000) | 131 975 |
10 10 |
20 000 50 000 |
| Дооцінка після уцінки | ||||
| 3 | Дооцінка залишкової вартості 280 000, дооцінка зносу – 80 000, попередня уцінка становила 200 000 (перевищення становить 80 000) | 10 10 10 |
131 746 411 |
80 000 200 000 80 000 |
| Уцінка після дооцінки | ||||
| 4 | Уцінка залишкової вартості 50 000, уцінка зносу – 20 000, попередня дооцінка становила 10 000 (перевищення уцінки становить 40 000) | 131 411 975 |
10 10 10 |
20 000 10 000 40 000 |
Втім після відображення в обліку сум дооцінки чи уцінки об’єкта основного засобу необхідно також відобразити відповідні податкові різниці у звітній декларації з податку на прибуток. Пунктами 138.1 та 138.2 ПКУ встановлено, що:
- фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до НПБО або МСФЗ;
- фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму дооцінки основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки відповідно до НПБО або МСФЗ.
За даними умовними прикладами це відображатиметься так:
| Дебет | Кредит | Сума | Податкова різниця | ||
| 1 | Уцінка первісна | 131 975 |
10 10 |
20 000 50 000 |
+ 50 000 (рядок 1.1.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток) |
| 2 | Дооцінка після уцінки | 10 10 10 |
131 746 411 |
80 000 200 000 80 000 |
– 200 000 (рядок 1.2.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток) |
| 3 | Уцінка після дооцінки | 131 411 975 |
10 10 10 |
20 000 10 000 40 000 |
+ 40 000 (рядок 1.1.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток) |
Слід також зазначити, що за пп. 138.3.1 ПКУ для розрахунку амортизації (для цілей визначення об’єкта оподаткування) визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.
Тобто ні уцінка, ні дооцінка не враховуються при розрахунку податкової амортизації ОЗ.
Усі наведені особливості бухгалтерського та податкового обліку безпосередньо впливають також і на порядок відображення вибуття (продажу, ліквідації) об’єкта основного засобу, який зазнавав переоцінки. Зокрема, пунктами 138.1 та 138.2 ПКУ передбачено, що:
- фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта ОЗ, визначеної відповідно до НПБО або МСФЗ, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;
- фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта ОЗ, визначеної відповідно до ст. 138 ПКУ, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта.
Тобто при ліквідації об’єкта ОЗ, щодо якого попередньо було проведено переоцінку, в момент продажу такого ОЗ бухгалтерська залишкова вартість має бути відсторнована (у рядку 1.1.2 додатка РІ до декларації з податку на прибуток), а залишкова вартість, розрахована за вимогами ст. 138 ПКУ, має бути врахована (у рядку 1.2.2 додатка РІ до декларації з податку на прибуток).
За даними умовними прикладами це відображатиметься так:
| Податкові різниці при переоцінці | Собівартість реалізованого ОЗ в б/о | Податкові різниці при реалізації ОЗ | ||
| 1 | У випадку дооцінки | – | 250 000 | Р.1.1.2 + 250 000 Р.1.2.2 – 50 00 |
| 2 | У випадку уцінки | Р.1.1.1.1 + 50 000 |
150 000 | Р.1.1.2 + 150 000 Р.1.2.2 – 200 000 |
Тобто у випадку дооцінки шляхом відображення податкових різниць вплив на об’єкт оподаткування формується виключно з балансової вартості ОЗ, що очищена від переоцінки. А у випадку уцінки ОЗ податкові різниці, які виникають на момент ліквідації ОЗ, є цілком компенсованими попередніми податковими різницями, що відображаються в декларації з податку на прибуток у момент проведення уцінки такого ОЗ.
Тетяна САВЧУК,
сертифікований аудитор, канд. екон. наук,
керівник Департаменту обліку та аудиту юридичного об’єднання
***
Читайте також: