Списання ОЗ та МНМА
Бухгалтерський облік
Бухоблік списання ОЗ ми докладно розглянули тут. Одразу зауважимо, що обов’язку списувати з балансу повністю замортизовані ОЗ наразі законодавством не встановлено, і ми про це не раз говорили. Особливо це стосується тих ОЗ, які не планується утилізувати і які можуть використовуватися в господарській діяльності. Зокрема, підприємство може далі експлуатувати і повністю замортизований об’єкт ОЗ.
А може і прийняти рішення продати їх іншій особі, як сталося в нашому випадку. Тоді відбувається так звана перекласифікація активів.
Отже, об’єкт ОЗ визнають активом, якщо є імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена (п. 6 НП(С)БО 7).
Але об’єкт ОЗ вилучають з активів (списують з балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом (п. 33 НП(С)БО 7).
Тобто, якщо підприємство встановило, що ОЗ, МНМА вже не використовуватимуться в діяльності саме як ОЗ, МНМА, їх потрібно списати з балансу:
- Д-т 13 К-т 104, 112 — на суму нарахованого зносу;
- Д-т 976 К-т 10 — на залишкову вартість.
Якщо залишкова вартість нульова, то останнього проведення не буде.
На думку автора, ОЗ списують на дату визнання невідповідності критеріям визнання активом, а не на дату фактичної ліквідації (розбирання, утилізації тощо). А до моменту ліквідації треба відобразити їх на субрахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні».
Таке списання оформляють актом списання. Для цього можна використовувати акти, форми яких затверджені наказом Мінфіну від 13.09.2016 №818 (вони є обов’язковими лише для держпідприємств). Або можна встановити форму акта самостійно, взявши за зразок форму, затверджену Наказом №818, або акт форми №ОЗ-3, затвердженої скасованим наказом Мінстату від 29.12.1995 №352.
Податок на прибуток
Якщо підприємство коригує фінрезультат до оподаткування на податкові різниці, то в описаній ситуації застосовуватиметься «амортизаційна» різниця, встановлена ст. 138 ПКУ. Але стосується вона тільки ОЗ. На МНМА, якщо їх вартість менше за 20 000 грн, така різниця не поширюється.
Тож фінрезультат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості за даними бухобліку і зменшується на суму залишкової вартості, визначеної за правилами податкового обліку.
Але якщо залишкова вартість нульова, то фактично податкових різниць не буде.
Податок на додану вартість
В абз. 1 п. 189.9 ПКУ зазначено: якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для потреб оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Далі в абз. 2 п. 189.9 ПКУ уточнено, що норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, зокрема в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства, або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання чи перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, через що вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Тобто в цьому пункті йдеться про операцію ліквідації ОЗ, а не операцію списання ОЗ з балансу.
Хоча поняття ліквідації у чинному законодавстві не визначено, але, наприклад, у п. 42 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 №561, ідеться про розбирання (ліквідацію) ОЗ. І саме процес розбирання, утилізації ОЗ, на наш погляд, є ліквідацією.
Тож, якщо підприємство списало ОЗ з балансу, але їх ліквідація ще не проведена, на наш погляд, немає підстав вести мову про нарахування ПДВ згідно з п. 189.9 ПКУ. Але якщо підприємство все-таки проведе ліквідацію, що буде оформлено актом ліквідації, то ПДВ не нараховується згідно з абз. 2 п. 189.9 ПКУ.
Проте думка ДПС з цього питання нам невідома. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати ІПК.
Отже, про ПДВ при списанні основних засобів ми висловили наші міркування. А як бути зі списанням малоцінних необоротних матеріальних активів?
Якщо пристати на думку ДПС, висловлену в ЗІР, то ПДВ за п. 198.5 ПКУ нараховується за п. 189.1 ПКУ виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (за відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).
Консультують податківці
... при списанні малоцінних необоротних матеріальних активів, придбаних із ПДВ для використання в оподатковуваних операціях (для списання МНМА, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, — у разі якщо під час такого придбання суми податку були включені до складу ПК), ПЗ з ПДВ на підставі п. 198.5 ПКУ:
— нараховуються, якщо вартість таких малоцінних необоротних матеріальних активів не включається до вартості іншої готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню;
— не нараховуються, якщо вартість таких малоцінних необоротних матеріальних активів включається до вартості іншої готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню.
ЗІР, підкатегорія 101.04
А в змальованій ситуації залишкова вартість — нульова. Якщо так, то це означає, що вартість МНМА через амортизацію включена до складу витрат підприємства. Тобто такі МНМА використані в господарській діяльності підприємства.
Отже, на наш погляд, підстав для нарахування в описаній ситуації ПДВ за п. 198.5 ПКУ немає.
Якщо списані ОЗ, МНМА вирішено продати
Бухгалтерський облік
Такі ОЗ, МНМА починають відповідати ознакам необоротних активів, утримуваних для продажу, тож їх слід обліковувати згідно з нормами НП(С)БО 27.
Необоротні активи та групу вибуття, утримувані для продажу, відображають у бухобліку та фінзвітності на дату балансу за найменшою з двох величин — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації (п. 9 НП(С)БО 27).
У наведеній ситуації такі активи були повністю замортизовані, тож їхня балансова вартість становить 0 грн.
Проте перед продажем їх на підставі бухгалтерської довідки або іншого первинного документа слід зарахувати на субрахунок 286«Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» за балансовою вартістю 0 грн:
Д-т 286 К-т 746 — 0 грн.
Дохід від продажу відображають на субрахунку 712, а собівартість у розмірі 0 грн — на субрахунку 943.
Податок на прибуток
Оприбуткування на баланс (Д-т 286 К-т 746 — 0 грн) не вплине на об’єкт оподаткування податком на прибуток.
А при продажу таких активів дохід від продажу збільшить фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток. Податкових різниць тут не буде.
Податок на додану вартість
Оприбуткування на баланс не є операцією постачання, тож ПДВ у цей момент не нараховують. А при продажу цих активів ПДВ нараховують у загальному порядку.