• Посилання скопійовано

Наслідки для кредитора при ліквідації боржника

Підприємству-кредитору стало відомо про припинення діяльності (ліквідацію) боржника юрособи. Як відобразити в бухгалтерському та податковому обліку?

Наслідки для кредитора при ліквідації боржника

Види дебіторської заборгованості

Грошова

Виникає, коли підприємство відвантажило товари, надало послуги, виконало роботи, надало поворотну фінансову допомогу і дебітор зобов’язаний погасити заборгованість коштами.

Як правило, в бухгалтерському обліку така заборгованість обліковується за дебетом рахунків 36, 377 тощо.

Товарна

Виникає, коли підприємство здійснило передоплату і має отримати товари, роботи чи послуги.

Така заборгованість обліковується за дебетом субрахунку 371.

 

Як кредитор може дізнатися про ліквідацію боржника

Запис про припинення діяльності боржника, дату та підставу такого припинення можна знайти в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань (ЄДР). 

Наприклад, можна надіслати безкоштовний запит до ЄДР на сайті Мін’юсту.

Водночас доступ до реєстру є й на інших онлайн-сервісах.

Кредитор може періодично звертатися до цього реєстру, щоб мати актуальну інформацію про своїх боржників.

У будь-якому разі щонайменше раз на рік перед складанням річної фінансової звітності підприємство має проводити інвентаризацію активів і зобов’язань (див. ст. 10 Закону про бухоблік).

Згідно з п. 10 розд. І Положення № 879 інвентаризація перед складанням річної фінансової звітності проводиться до дати балансу в період трьох місяців для дебіторської та кредиторської заборгованості.

Таким чином, у період з жовтня по грудень щороку підприємство зобов’язане проводити інвентаризацію, серед іншого, дебіторської заборгованості. 

Відповідно до п. 7.2 розд. ІІІ Положення № 879 при інвентаризації усім дебіторам підприємства-кредитори повинні передати виписки з аналітичних рахунків про їх заборгованість, які пред’являються інвентаризаційній комісії (робочій інвентаризаційній комісії) для підтвердження реальності заборгованості. Підприємства-дебітори мають підтвердити заборгованість або заявити свої заперечення. В окремих випадках, коли до кінця звітного періоду розбіжності не усунені або залишились нез’ясованими, розрахунки з дебіторами і кредиторами відображаються кожною стороною в сумах, що випливають із записів у бухгалтерському обліку і визнаються нею правильними.

Таким чином, за нормами Положення № 879 немає обов’язку з’ясовувати інформацію про дебітора в ЄДР. Є обов’язок надіслати дебітору виписку про їх заборгованість, а дебітор має підтвердити таку заборгованість або заявити свої заперечення. Але якщо дебітор не надає підтвердження, комісія може подивитися інформацію про нього в ЄДР.

Якщо згідно з даними ЄДР дебітора ліквідовано, це є підставою для списання заборгованості з балансу. Виписку з ЄДР можна додати до протоколу засідання інвентаризаційної комісії. У протоколі пишуть пропозиції комісії, у цій ситуації – про списання заборгованості з балансу. 

Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації (п. 2 розд. ІV Положення № 879).

Результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчено інвентаризацію (п. 2 розд. ІV Положення № 879).

 

Податок на додану вартість

Щодо грошової дебіторської заборгованості

Підприємство відвантажило товари, надало послуги чи виконало роботи, за правилом першої події згідно з п. 187.1 ПКУ нарахували ПЗ з ПДВ. 

Отже, якщо заборгованість списується з балансу, підстав для коригування ПДВ немає, тому що операція постачання мала місце.

А що робити, коли ПДВ нараховується за касовим методом?

Дивимося відповідь ДПС на запитання в ЗІР (101.06): «Чи нараховуються податкові зобов’язання з ПДВ при списанні дебіторської заборгованість за поставленими та не оплаченими товарами/послугами у разі визначення податкових зобов’язань за касовим методом?».

ДПС відповідає, що відповідно до пп. 14.1.266 ПКУ касовий метод для цілей оподаткування згідно з розд. V ПКУ – метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають постачанню) ним товарів (послуг) тощо.

На цій підставі ДПС висновує, що списання дебіторської заборгованості з метою оподаткування ПДВ вважається іншим видом компенсації вартості поставлених товарів (послуг), а той платник податку, який застосовує касовий метод визначення податкових зобов’язань, на дату списання дебіторської заборгованості за поставлені та не оплачені товари (послуги) повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ за операцією з постачання таких товарів (послуг).

Отже, виходячи з висновку ДПС, на дату списання дебіторської заборгованості слід нарахувати ПЗ з ПДВ.

На наш погляд, списання заборгованості жодним чином не може бути отриманням інших видів компенсації. Тому законних підстав для нарахування ПДВ тут немає. Таку саму думку читаємо, приміром, в Ухвалі вищого адмінсуду від 10.08.2016 у справі № № 813/2128/15 (876/9260/15).

Зокрема, суд зазначив, що «…умовою визнання податкових зобов'язань з ПДВ у податковому обліку платника, який використовує касовий метод, є одержання коштів або іншого виду компенсації за поставлений товар. Списання ж дебіторської заборгованості у зв'язку з неможливістю її стягнення не може бути розцінене як отримання постачальником відповідної компенсації; адже у такому разі платник анулює заборгованість контрагента, фактично одержуючи збиток».

Але нараховувати ПДВ чи ні, кожне підприємство має вирішити самостійно. Адже в разі ненарахування донарахувати ПДВ разом зі штрафами та пенею може податкова служба під час податкової перевірки. Тож потрібно бути готовим до такого розвитку подій і, можливо, навіть бути готовим обстоювати власну правоту в суді. 

Щодо товарної дебіторської заборгованості

Якщо підприємство здійснило передоплату товарів, робіт, послуг, відобразило ПК на підставі ПН постачальника, але так і не отримало цих товарів, робіт, послуг, то при списанні заборгованості потрібно відкоригувати відображений ПК. Тому що фактично операція постачання перестає існувати, а отже, підстав для ПК немає.

Якщо ПК сформовано на підставі ПН, виписаної після 01.07.2015, то ПК коригується через нарахування компенсуючого ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ (див. ІПК ДФСУ від 16.10.2018 № 4438/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). 

Якщо ПК сформовано на підставі ПН, виписаної до 01.07.2015, то ПК коригується таким чином (див. ІПК ДПСУ від 22.04.2024 № 2272/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК):

  • у податковій декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, в якому відбувається списання дебіторської заборгованості, кредитор повинен відкоригувати суму ПК, сформованого при сплаті авансу; 
  • зменшення ПК здійснюється на підставі бухгалтерської довідки та відображається зі знаком «-» у рядку 14 декларації та у відповідних графах 4, 5 – 7 (залежно від ставки податку, за якою нараховувався податок на додану вартість при придбанні товарів/послуг) таблиці 2.2 додатка 1 до декларації.

На яку дату коригувати ПДВ – на дату ліквідації дебітора чи на дату списання заборгованості з балансу?

Прямої відповіді в ПКУ немає. Але у всіх консультаціях податкової служби йдеться про дату списання заборгованості. Очевидно, що таку дату називають за аналогією до правила, за яким виникає ПЗ з ПДВ, згідно з п. 187.1 ПКУ – на дату отримання оплати чи дату відвантаження товарів (надання послуг), залежно від того, яка з цих дат настала першою. Тобто дата списання є датою господарської операції, а тому на дату господарської операції і слід коригувати ПДВ. 

На наш погляд, дата списання має відповідати даті документа, на підставі якого роблять списання. Наприклад, якщо це протокол інвентаризаційної комісії, то, на наш погляд, датою списання буде дата протоколу. 

Варто сказати, що така відповідь не є беззаперечною. Можна також стверджувати, що такою датою має бути виключно дата ліквідації дебітора. Адже саме на таку дату кредитор остаточно втрачає право отримати погашення дебіторської заборгованості. 

З іншого боку, в переважній більшості випадків у кредитора немає можливості своєчасно дізнатися про ліквідацію боржника. А от якщо через певний час (місяць, пів року, рік, два тощо) така подія стає йому відомою, то заборгованість і списується. Щоправда, між датою, коли дебітор ліквідується, і датою, коли про це дізнається кредитор, можуть пройти навіть роки. Наскільки доречно буде в такій ситуації проводити коригування ПДВ саме на дату списання заборгованості?

Ми вище вже сказали, що прямої відповіді на це питання в ПКУ немає. Є всього лише думка податкової служби, висловлена в багатьох консультаціях. І її, як правило, і дотримаються на практиці. 

Для уникнення непорозумінь з податковими органами може бути доречним отримати індивідуальну податкову консультацію.

 

Бухгалтерський облік

Відповідно до п. 4 НП(С)БО 10 безнадійна дебіторська заборгованість – поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності.

Відповідно до п. 11 НП(С)БО 10:

  • виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати;
  • поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Якщо підприємству стало відомо про ліквідацію боржника, воно може бути впевненим, що дебіторську заборгованість не буде повернено боржником. А тому встановлення такого факту на підставі, наприклад інвентаризації, є підставою для списання заборгованості:

  • Дт 38 Кт 36, 37 – на суму списаної заборгованості за рахунок резерву сумнівних боргів;
  • Дт 944 Кт 36, 37 – на суму списаної заборгованості, яка перевищує нарахований резерв сумнівних боргів, або якщо резерв не створювався. 

Разом з тим згідно з Інструкцією № 291:

  • сума списаної дебіторської заборгованості обліковується на позабалансовому субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість» протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового становища боржника;
  • дебіторська заборгованість остаточно списується з субрахунку 071 після надходження суми в порядку відшкодування з одночасними записами за дебетом рахунків 30 «Готівка», 31 «Рахунки в банках» чи інших рахунків обліку активів і кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» або у зв'язку з закінченням строку обліку такої заборгованості.

Але в ситуації, яку ми розглядаємо, коли заборгованість списується внаслідок ліквідації боржника, на наш погляд, не потрібно списану заборгованість обліковувати на позабалансовому субрахунку 071, тому що боржника вже ліквідовано і зміни майнового становища боржника не очікується.

У разі якщо підприємство застосовує касовий метод, нарахування ПДВ на дату списання заборгованості відображається проведенням:

  • Д-т 643 К-т 641.

Якщо ж підприємство вирішило не нараховувати ПДВ, кредиторська заборгованість на рахунку 643 списується проведенням:

  • Д-т 643 К-т 719.

Коригування ПК за товарною дебіторською заборгованістю відображається проведенням:

  • Д-т 644 К-т 641 – нарахування ПДВ за п. 198.5 ПКУ;
  • Д-т 641 К-т 644 – способом сторно, коригування (зменшення) ПК, якщо ПН виписана датою до 01.07.2015. 

Приклад.

На балансі підприємства на субрахунку 361 числиться дебіторська заборгованість за відвантаженими товарами на суму 12 000 грн. Резерв сумнівної заборгованості не створювався.

Підприємство дізналося про ліквідацію боржника і відсутність імовірності того, що заборгованість буде погашена. Тому було прийнято рішення списати заборгованість з балансу.

Таблиця. Облік списання безнадійної дебіторської заборгованості

№з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Д-т

К-т

1

Списання заборгованості

944

361

12 000

 

Податок на прибуток

Якщо підприємство-кредитор – платник податку на прибуток коригує фінрезультат до оподаткування на податкові різниці, встановлені розділом ІІІ ПКУ, то при списанні безнадійної дебіторської заборгованості застосовуватимуться різниці, наведені в п. 138.2 ПКУ.

Згідно з пп. 139.2.1 ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується:

  • на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
  • на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.

Згідно з пп. 139.2.2 ПКУ фінансовий результат до оподаткування зменшується:

  • на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінрезультат до оподаткування відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
  • на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), що відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ.

Варто зазначити, що норми пп. 139.2.2 ПКУ не застосовуються державними унітарними підприємствами та господарськими товариствами, у статутному капіталі яких понад 50 відсотків акцій (часток) належать державі, облікова політика яких у частині визначення методів обчислення величини резерву сумнівних боргів та способу визначення коефіцієнта сумнівності не погоджена з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до законодавства.

У пп. 14.1.11 ПКУ наведене поняття безнадійної заборгованості, яке використовується для потреб ПКУ. До такої заборгованості належить, серед іншого, заборгованість суб’єктів господарювання, припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією (див. п. «з»).

За умовами прикладу 2 фінрезультат до оподаткування буде збільшено на суму заборгованості, списаної в бухобліку – 12 000 грн. І на цю саму суму буде зменшено фінрезультат до оподаткування, тому що з точки зору ПКУ така заборгованість є безнадійною.

 

Єдиний податок групи 3

На оподаткування цим податком списана дебіторська заборгованість не впливає.

Але може виникнути питання з оподаткуванням суми ПДВ, включеного до складу доходу: Дт 643 Кт 719. Це проведення робить підприємство, яке вирішило не нараховувати ПДВ у разі списання заборгованості, ПДВ за яким визначається за касовим методом.

Доходи, які включаються до складу оподатковуваних доходів юрособи – платника ЄП групи 3, наведені в пп. 2 п. 292.1 ПКУ. За буквального розуміння цієї норми доходи за проведенням Д-т 643 К-т 719 не повинні включатися до складу оподатковуваних доходів.

Але думка податкової служби з цього питання нам невідома. Цілком імовірно, що податкова служба захоче в цій ситуації бачити оподатковуваний дохід. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати індивідуальну податкову консультацію.

Автор: Олександр Золотухін

Джерело: «Дебет-Кредит»

Рубрика: Облік та звітність/Облік окремих операцій

Зверніть увагу: новинна стрічка «Дебету-Кредиту» містить не тільки редакційні матеріали, але також статті сторонніх авторів, роз'яснення співробітників фіскальної служби тощо.

Дані матеріали, а також коментарі до них, відображають виключно точку зору їх авторів і можуть не співпадати з точкою зору редакції. Редакція не ідентифікує особи коментаторів, не модерує тексти коментарів та не несе відповідальності за їх зміст.

30 днiв передплати безкоштовно!Оберiть свiй пакет вiд «Дебету-Кредиту»
на мiсяць безкоштовно!
Спробувати

Усі новини рубрики «Облік окремих операцій»