Чи може приймаюча сторона відшкодовувати витрати на відрядження працівників сторони, яка їх відряджає
Одразу зазначимо, що чинне законодавство не встановлює обов’язку приймаючої сторони фінансувати відрядження працівників іншого підприємства. Тому встановити такий обов’язок приймаюча сторона і роботодавець, який спрямовує працівників у відрядження, можуть тільки у договорі між собою.
Але згідно із ч. 2 ст. 121 КЗпП саме на роботодавця покладається обов’язок працівникам, які направляються у відрядження, виплачувати:
- добові за час перебування у відрядженні;
- вартість проїзду до місця призначення і назад;
- витрати з найму житлового приміщення в порядку і розмірах, встановлених законодавством.
З огляду на цю норму, на законодавчому рівні встановлено обов’язок таких виплат саме для роботодавців своїм працівникам.
Бюджетним установам при відшкодуванні витрат на відрядження слід ще застосовувати норми Інструкції №59.
Для установ, що фінансуються за рахунок бюджетних коштів, в ній прямо прописана норма, що дозволяє не платити добові у разі їх сплати приймаючою стороною.
Згідно з п. 16.8 р. ІІІ Інструкції №59, якщо відрядженого за кордон працівника приймаюча сторона забезпечує додатковими коштами в іноземній валюті у вигляді компенсації поточних витрат (окрім витрат на проїзд до держави відрядження і назад та на найм житлового приміщення) або добових витрат. Тому сторона, яка направляє у відрядження, виплату добових витрат зменшує на суму додатково наданих коштів. Якщо сума, надана стороною, яка приймає, перевищує або дорівнює встановленим сумам добових витрат, сторона, яка відряджає, виплату добових витрат не проводить.
Але для небюджетних підприємств така можливість нормативними документами не передбачена, оскільки для них норми Інструкції №59 мають лише рекомендаційний характер.
Інструкцію № 59 таким підприємствам можна брати за основу для розроблення власного положення про відрядження. Але норма ст. 121 КЗпП щодо виплати суми добових та компенсації витрат на найм житла саме роботодавцем є обов’язком. І цей обов'язок залишається незалежно від того, чи виплачувала щось відрядженим працівникам сторона, що їх приймала, чи ні.
При цьому прямої норми у законодавстві, яка б дозволяла не сплачувати/сплачувати у меншій сумі добові та не компенсувати вартість проживання госпрозрахунковим підприємствам, немає. За невиконання цього обов’язку на роботодавця при перевірці чекає штраф у розмірі 10 мінзарплат на момент виявлення порушення, за кожного працівника, щодо якого скоєно порушення.
Негативні наслідки в разі, якщо фінансування проїзду, проживання і навіть добових за рахунок приймаючої сторони, можуть виникнути і в результаті податкової перевірки:
- у відрядженого працівника можуть визнати додаткове благо у вигляді вартості безкоштовно наданого (оплаченого) проживання та решта доходів, отриманих не від роботодавця під час відрядження. При цьому обов’язок із утримання ПДФО й військового збору із такого доходу покладається саме на приймаючу сторону, оскільки у цьому випадку вона є податковим агентом;
- сплачені приймаючою стороною суми, якщо вони передбачені договором із роботодавцем відряджених працівників, можуть визнати як частину оплати вартості наданих роботодавцем послуг або виконаних робіт. Адже такі доходи виплачуються не стороннім особам, а працівникам такого підприємства при виконанні ними замовленими приймаючою стороною робіт (наданні послуг), в межах витрат, які повинен був профінансувати сам роботодавець.
Як запобігти виникненню таких ризиків
Щоб запобігнути виникненню таких ризиків є два шляхи:
1) або уникати таких виплат приймаючою стороною. Тобто завжди направляти своїх працівників за свій рахунок. Якщо ж приймаюча сторона бажає відшкодувати такі витрати, то варто одразу включати суму такої компенсації до ціни робіт чи послуг;
2) або оформити договір доручення між роботодавцем і приймаючою стороною на виплату добових, надання місць для проживання відряджених працівників та організацію їх проїзду до місця відрядження і назад, за рахунок роботодавця. При цьому компенсація понесених приймаючою стороною витрат може відбуватися шляхом перерахування коштів від виконавця, або взаємозаліком – утриманням цих коштів з винагороди виконавця.
Бухгалтерський та податковий облік
Якщо оформлено договір доручення
Облік у приймаючої сторони. В бухбліку у приймаючої сторони (повіреного) операції з надання житла, організації проїзду та виплати добових працівників довірителя відображатимуться так:
- Дт 377 Кт 301, 311, 631 – на суму витрат, понесених у зв’язку і оплатою проїзду, проживання та виплатою добових. Такі витрати зазначаються у звіті повіреного, що надається довірителю;
- Дт 361 Кт 702 – визнано дохід від надання послуг за договором доручення згідно і актом (в разі, якщо в договорі доручення не зазначено, що ці послуги надаються безоплатно);
- Дт 311 або 631 Кт 377 – при отриманні відшкодування витрат або заліку заборгованості за ними із заборгованістю зі сплати за надані довірителем послуги, виконані роботи;
- Дт 311 Кт 361 – при отриманні оплати за надані послуги повіреного.
В податковому обліку різниці при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток за зазначеними операціями у повіреного не виникнуть (якщо довіритель не є нерезидентом, а зазначені операції не потраплять до контрольованих).
Якщо повірений – платник ПДВ, то він матиме право на податковий кредит з ПДВ в ціні проживання та проїзду таких працівників, а при отриманні відшкодування таких витрат, варто визнати податкові зобов’язання виходячи з їх вартості (крім суми добових). Водночас, об’єктом оподаткування буде (за наявності) сума винагороди повіреного.
Окремо слід розглянути оподаткування доходу відряджених працівників, отриманого від повіреного. Насправді, оскільки ситуація не типова, уникнути оподаткування цих доходів приймаючою стороною вкрай важко. Адже такі фізособи не є працівниками приймаючої сторони, а саме вона в цій ситуації може бути визнана податковим агентом (незважаючи на те, що діє за договором доручення і надає доходи, які є неоподаткованими, оскільки пов’язані з відрядженням). Уникнути такого оподаткування допоможе лише індивідуальна податкова консультація, отримана згідно зі ст. 52 ПКУ. Якщо ж такої консультації не буде отримано, або вона вимагатиме оподаткувати зазначені доходи, то приймаючій стороні доведеться відобразити ці доходи як додаткове благо і нарахувати ПДФО та військовий збір з такого доходу у звичайному порядку.
Облік у роботодавця відряджених працівників. В бухобліку у довірителя зазначені операції будуть відображені наступним чином:
- Дт 372 Кт 685 - виплачені добові, витрати на проїзд та проживання по договору доручення згідно зі звітом повіреного;
- Дт 23 Кт 631 – визнано витрати в сумі винагороди повіреного згідно із актом;
- Дт 685 Кт 361, 311 на суму витрат повіреного, компенсованих йому з поточного рахунку добових або у випадку взаємозаліку;
- Дт 23 Кт 372 – затверджено авансові звіти працівників (добові, проїзд та проживання).
В податковому обліку різниці при визначенні об’єкту оподаткування податком на прибуток за зазначеними операціями у довірителя не виникнуть (якщо повірений не є нерезидентом, а зазначені операції не потраплять до контрольованих).
Якщо поручитель і повірений – платники ПДВ, то поручитель матиме право на податковий кредит з ПДВ в ціні проживання та проїзду таких працівників, а також у винагороді повіреного, на підставі податкової накладної, складеної і зареєстрованої повіреним.
Суми добових, вартості проїзду та проживання відряджених працівників таким роботодавцем не оподатковуються, у разі виконання норм п. 170.9 ПКУ.
Якщо договір доручення оформлений не буде, а приймаюча сторона надасть проживання, проїзд та добові за власний рахунок
Облік у приймаючої сторони. Якщо договір доручення оформлений не буде, то витрати, які понесла приймаюча сторона, вона відображатиме у складі власних витрат. Яких саме – вирішувати приймаючій стороні. Але оскільки зазначені виплати пов’язані із наданням послуг або виконанням робіт, скоріш за все, такі витрати приймаюча сторона відобразить за дебетом того ж рахунку, на який буде списано витрати з оплати таких робіт або послуг.
Податковий облік таких витрат буде аналогічним зазначеному вище.
Облік у роботодавця відряджених працівників. Оскільки витрати з оплати проїзду і проживання працівників такий роботодавець не несе, то немає і підстав відображати їх в бухобліку. Відповідно не будуть відображатися зазначені витрати і в податковому обліку роботодавця.
А ось із добовими ситуація буде цікава. Справа в тому, що незалежно від того, чи видавався працівникам аванс на відрядження, контролюючі органи при перевірках вимагають складання такими працівниками авансового звіту. І пустим він, як вважають контролери, бути не повинен – в ньому мають зазначатися суми добових, адже це витрати на відрядження, які не потребують інших підтвердних документів!
За таких умов у роботодавця виникне заборгованість в сумі добових, а працівник матиме можливість отримати їх двічі – і від приймаючої сторони, і від роботодавця. Адже саме на роботодавця покладається обов’язок з виплати таких добових за ст. 121 КЗпП. Тому ми не радимо проводити виплату добових через приймаючу сторону, а радимо робити таку виплату у звичайному порядку – готівкою чи на картку працівника.