Коментар до Постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 28.11.2023 у справі №340/3267/20
(ВС ухвалою від 24 січня 2024 року відмовив у прийнятті касаційних скарг постачальника та покупця)
Орган ДПС 18.08.2020 звернувся до суду з позовом до двох ТОВ (постачальника та покупця) та просив визнати недійсним договір постачання від 13.01.2020, який було укладено між ними на постачання тютюнових виробів. За фактом реалізації госпоперації за цим договором ТОВ «К» (постачальник) було складено податкові накладні від 07, 16 та 20 травня 2020 року №123, №475, №699 відповідно.
ГУ ДПС вважає, що ТОВ «К» та ТОВ «С» уклали договір постачання тютюнових виробів, не переслідуючи настання правових наслідків, які обумовлювались договором. Він стверджує, що такий правочин суперечить інтересам держави і суспільства, тому має бути визнаний недійсним. Контролюючий орган зазначив, що зібрані докази поза розумним сумнівом доводять, що постачання товару за цими накладними не відбулося, а первинні документи бухобліку створювали видимість реальності господарської операції.
Сумніви податкового органу у детальних розрахунках
ТОВ «К» (постачальник) та ТОВ «С» (покупець) одержали ліцензію на право оптової торгівлі тютюновими виробами. При цьому контролюючим органом не ставиться під сумнів наявність у ТОВ «К» такої кількості тютюнових виробів, яку відповідно до відомостей у податкових накладних придбало ТОВ «С». Адже в такому випадку контролюючий орган мав би оскаржувати правочини, за якими ТОВ «К» придбало тютюнові вироби у своїх контрагентів.
Тож податковий орган оскаржує саме правочини між ТОВ «К» (постачальник) та ТОВ «С» (покупець), здійснені на виконання договору постачання від 13.01.2020, за яким ТОВ «К» складено податкові накладні, видаткові накладні та ТТН. Загальний обсяг постачання – 109 700, 108 756 і 116 700 пачок сигарет відповідно.
Згідно з пунктом 3.8 договору постачання від 13.01.2020 №1320Т з моменту підписання товарно-транспортної чи видаткової накладної представниками обох сторін постачання товару вважається таким, що відбулося належним чином, і товар вважається таким, що прийнятий покупцем за кількістю та якістю.
Враховуючи те, що в матеріалах справи наявні лише три товарно-транспортні накладні від 07, 16 та 20 травня 2020 року (кожну з яких підписано сторонами у вказані дні), суд дійшов висновку, що товар поставлявся за одне перевезення у відповідні дні постачання: 07.05.2020 – у кількості 109 700 пачок, 16.05.2020 – у кількості 108 756 пачок та 20.05.2020 – у кількості 116700 пачок.
Товар поставлявся в межах одного міста, а саме – міста Дніпро.
Загалом на перший погляд нічого особливого у цих постачаннях немає. Проте податковий орган навів окремі розрахунки обсягів постачання та місць зберігання, які були перевірені судом та стали підставою для визнання цього договору недійсним.
1. Розрахунок обсягу постачання.
Так, судом проведено розрахунок об’єму постачання з урахуванням об’єму стандартної пачки сигарет 120 (2 х 10 х 6) куб.см. Зокрема,
- 07.05.2020 – 109700 (кількість пачок) х 120 куб.см (об’єм однієї пачки) = 13 164 000 куб.см;
- 16.05.2020 – 108 756 (кількість пачок) х 120 куб.см (об’єм однієї пачки) = 13 050 720 куб.см;
- 20.05.2020 – 116 700 (кількість пачок) х 120 куб.см (об’єм однієї пачки) = 14 004 000 куб.см.
У переведенні в кубічні метри об’єм кожного постачання становить: 13,164 куб.м; 13,050 куб.м; 14,004 куб.м відповідно.
2. Розрахунок обсягу перевезення тютюнових виробів.
Вантажна площа автомобіля перевізника (це фізособа) «Мерседес Спрінтер» становить 4,357 кв.м, а вантажний обсяг – 7,8 куб.м (інформацію взято з офіційного сайту виробника в Україні).
З огляду на ці розрахунки суд дійшов висновку про неможливість вмістити за один раз (одне перевезення) у вказаний транспортний засіб кількість пачок сигарет, зазначену у кожній товарно-транспортній накладній. А отже, товарно-транспортні накладні поза розумним сумнівом не підтверджують перевезення тютюнових виробів.
3. Розрахунок обсягу місць зберігання.
Згідно з відомостями з ЄРПН станом на 30.06.2020 залишок придбаних ТОВ «С» у ТОВ «К» тютюнових виробів становив 9 088 954 пачок сигарет.
Згідно з товарно-транспортними накладними тютюнові вироби перевозили до місця зберігання покупця, що було орендоване ТОВ «С» (покупець) на підставі договору оренди нежитлового (складського) приміщення.
Згідно з договором оренди та планом-схемою орендованого приміщення площа складу становить 74,70 кв.м, висота складу – 3,50 м. Отже, об’єм приміщення становить 74,70 кв.м х 3,50 м = 261,46 куб.м.
Об’єм 9 088 954 пачок сигарет становить 9 088 954 (кількість пачок) х 120 (об’єм однієї стандартної пачки в кубічних сантиметрах) : 1 000 000) = 1 090,67 куб.м.
З огляду на вказані розрахунки суд дійшов висновку про неможливість вмістити у складське приміщення об’ємом 261,46 куб.м. кількість пачок сигарет 9 088 954 (штук), загальний об’єм яких становить 1 090,67 куб.м. Отже, ТОВ «С» (покупець) не могло фізично зберігати одночасно вказану кількість сигарет у приміщенні, а зберігання такого товару під відкритим небом є неприпустимим.
4. Перевірка факту зберігання товару.
Згідно із зазначеним вище договором оренди нежитлового (складського) приміщення від 01.06.2020 №2/6 ТОВ «С» було укладено договір оренди з ФОПом (орендодавцем).
Того самого дня орендодавець надав дозвіл оглянути приміщення, яке орендує ТОВ «С» (покупець) та у якого в наявності мають бути придбані та доставлені перевізником тютюнові вироби. Однак приміщення виявилося порожнім.
Отже, тютюнові вироби за видатковими і товарно-транспортними накладними від 07, 16 і 20 травня 2020 року не могли у вказані дати зберігатися у приміщенні, яке було орендоване лише 01.06.2020.
5. Перевірка перевізника.
Суд звертає увагу, що ТОВ «С» (покупець) довірило отримання товару на десятки мільйонів гривень не своєму працівнику, а фізособі-перевізнику за довіреністею від 04.05.2020 зі строком дії до 30.06.2020.
Крім того, фізособа-перевізник колись була ФОПом, проте припинила підприємницьку діяльність 21.03.2017. ТОВ «С» (покупець) не надало доказів сплати коштів перевізнику і не відобразило у податковій звітності нарахування і сплату доходу фізичній особі.
6. Перевірка оплати.
Відповідно до п. 4.10 договору постачання від 13.01.2020 ТОВ «С» (покупець) отримує товар на умовах 100% передоплати вартості (ціни) товару. За письмовою згодою сторін (додаткова угода) товар може відпускатися покупцеві на умовах відстрочення оплати за отриманий товар.
ТОВ «С» надало до суду 7 копій банківських платіжних доручень про сплату ТОВ «К» з 05 по 18 травня 2020 року коштів за тютюнові вироби на загальну суму 11 733 335,70 грн.
Банківська установа підтвердила перерахування коштів лише за 5 платіжними дорученнями на суму 7 842 071,20 грн.
Таким чином, за укладеним договором обліковується заборгованість перед постачальником всупереч умовам договору.
Що з правом на ПК з ПДВ?
З урахуванням наведених вище сумнівів органу ДПС у детальних розрахунках в їх сукупності, суд дійшов висновку про відсутність факту передачі товару від ТОВ «К» (постачальник) до ТОВ «С» (покупець) за господарськими операціями з постачання тютюнових виробів 07, 16 і 20 травня 2020 року.
Сплата ТОВ «С» коштів ТОВ «К» за 5 банківськими платіжними дорученнями створювала зовнішню та штучну видимість реальності господарської операції.
Склавши первинні документи бухгалтерського обліку, які не підтверджували рух товару, суд вважає, що постачальник та покупець діяли узгоджено, переслідуючи мету:
- створення формальних підстав виникнення у ТОВ «С» (покупця) права на ПК з ПДВ за оформленими ТОВ «К» (постачальником) трьох податкових накладних від 07, 16 і 20 травня 2020 року №123, №475, №699;
- поява у ТОВ «К» (постачальника) необлікованих залишків тютюнових виробів, які вибули з-під контролю за обігом підакцизних товарів.
Отже, правочини, які уклали відповідачі, суперечать інтересам держави і суспільства в питаннях провадження господарської діяльності й оподаткування.
Наслідки за недійним правочином
Приписами ч. 3 ст. 228 ЦКУ встановлено, що у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності умислу в обох сторін – у разі виконання правочину обома сторонами – до доходу держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується до доходу держави все одержане нею і все належне – з неї першій стороні на відшкодування одержаного. За наявності умислу лише в однієї зі сторін все одержане нею за правочином має бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується до доходу держави.
Оскільки суд дійшов висновку про дії постачальника та покупця спільними і узгодженими, розуміючи, що їх дії завідомо суперечать інтересам держави й суспільства, то кошти у сумі 7 842 071,20 грн за трьома постачаннями, оплаченими покупцем, підлягають стягненню з ТОВ «К» (постачальника) до Державного бюджету України.
Замість висновків
Коментоване нами судове рішення яскраво демонструє, що податкові органи при зверненні до суду з позовами про визнання правочинів недійсними підходять детально та надають суду всі розрахунки, які можуть свідчити про нереальність вчиненої госпоперації. А суд, своєю чергою, може перевірити вказані розрахунки та підтвердити або спростувати всі сумніви податкового органу. Тому при плануванні госпоперації, особливо коли йдеться про постачання, слід враховувати всі нюанси, які стали підставою для визнання договору постачання недійсним.