Мінфін про податкове резидентство біженців у країнах ЄС

Вже не вперше ми звертаємося до питання оподаткування доходів українців, які ще у 2022 році та протягом останніх двох років мігрували за кордон та вимушені перебувати там, користуючись різними пільгами та соцвиплатами на території країни перебування. 

Нагадаємо, що на сьогодні ЄС продовжив строк тимчасового захисту до 4 березня 2025 року та розглядається питання продовження цього строку ще на один рік (до 4 березня 2026 року).

Директиву активовано Імплементаційним рішенням Ради (ЄС) 2022/382, що встановлює наявність масового напливу переміщених осіб з України у розумінні статті 5 Директиви 2001/55/ЄС та запроваджує тимчасовий захист. Докладніше ми розбирали її тут. 

Багато хто з них вже встиг інтегруватись у життя та економіку цих країн (отримали певний рівень знання іноземної мови та/або отримали офіційне працевлаштування), а деякі – відновили свою роботу дистанційно на своїх українських роботодавців.

І в цій ситуації питання оподаткування постає ще гостріше, адже строки перебування у таких країнах для декого сягнули трьох років (навіть якщо цей обрахунок строків включає у себе неодноразове перетинання кордону з Україною або переїзд з однієї закордонної країни до іншої).

Ми маємо згадати про визначення резидентства українців, які вже тривалий час перебувають за кордоном саме з метою оподаткування отриманих доходів – сплати податків до українського бюджету чи бюджету крани перебування.

І на цей раз нам на допомогу прийшов Мінфін, який на своєму офіційному вебсайті оприлюднив позицію компетентних органів різних країн ЄС щодо сплати податків, уникнення подвійного оподаткування та щодо того, які саме доходи потрібно оподатковувати за правилами українського законодавства чи країни перебування.

Загалом з повними відповідями окремих країн на запит України можна ознайомитись за посиланням.

Що кажуть закордонні податківці 

Питання наявності двосторонніх договорів ставилося для усіх країн, адже коли ми говоримо про обрахунок 183 днів з метою визначення податкового резидентства, то, як правило, беруться до уваги три критерії:

1. наявність постійного житла;
2. наявність центру життєвих інтересів – йдеться про територію держави, де фізособа має більш тісні особисті й економічні зв'язки;
3. місце проживання на території обох договірних держав.

Враховуючи положення Директиви та Імплементаційного рішення, говорити про наявність хоча б одного з наведених вище критеріїв доволі складно. Адже ми не обираємо країну перебування чи проживання з метою отримання роботи чи освіти. Натомість тимчасово на певний період часу українці вимушені перебувати та працювати за кордоном України через надзвичайні обставини, залишаючись при цьому громадянами України та платниками податків, комунальних послуг та інших обов’язкових оплат тощо.

Втім, практично всі країни звертали увагу на те, що далеко не в усіх країнах (з тих, що надали відповідь) існують певні спеціальні процедури, передбачені внутрішнім законодавством країни ЄС, яких необхідно дотримуватися фізичній особі, яка може бути платником податків у країні перебування, щоб скористатися перевагами Конвенції про уникнення подвійного оподаткування з Україною (тобто звільнення від оподаткування, знижені податкові ставки, податковий кредит тощо), або інші існуючі переваги зі сплати податків, зборів тощо.

Наприклад, у двосторонніх відносинах діє Конвенція між Урядом України й Урядом Австрії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал від 16.10.1997 (далі – Конвенція з Україною. У ній для доходів, що оподатковуються, не існує спеціальних процедур, яких необхідно дотримуватися для того, щоб скористатися захистом, передбаченим Конвенцією. Особа може просто застосувати Конвенцію під час подання річної податкової декларації щодо таких доходів, як заробітна плата, або пасивних доходів, таких як дивіденди, відсотки або роялті.

Схожа ситуація з Данією – у внутрішньому законодавстві Данії не передбачено жодних спеціальних процедур, пов'язаних із застосуванням Конвенції з Україною для біженців. Тобто фізособа, яка користується тимчасовим захистом, несе повне податкове зобов’язання у Данії, і вона буде зобов'язана сплачувати податок на свої доходи, отримані за кордоном, або самостійно доводити своє право на застосування цієї Конвенції.

Натомість якщо ми говоримо про таку країну, як Греція, то поряд з існуючою Конвенцією про уникнення подвійного оподаткування можна застосувати спеціальну процедуру за внутрішнім законодавством. Фізособа, яка користується тимчасовим захистом, повинна заповнити спеціальну двомовну грецько-англійську форму заяви, щоб подати запит на звільнення від оподаткування і скористатися перевагами Конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

До речі, Португалія також наголошує на заповненні спеціальні форми (Mod.21-RFI разом із сертифікатом податкового резидентства для звільнення від сплати податку).

Схожі правила існують й у Бельгії – для того щоб мати можливість скористатися пільгами, передбаченими Конвенцією про уникнення подвійного оподаткування щодо доходів з бельгійських джерел, необхідно подати відповідну форму (у більшості випадків – довідку про податкове резидентство), а також додати до неї, за необхідності, документи, які підтверджують, що умови звільнення від оподаткування, передбачені Конвенцією, були дотримані.

В Італії фізособи, щоб скористатися перевагами Конвенції, повинні надати довідку про податкове резидентство, видану українськими податковими органами.

Доволі цікавою є відповідь від Литви: наголошується, що зазвичай пільги Конвенції про уникнення подвійного оподаткування у Литві надаються особам, які мають сертифікат резидентства. Від громадян України, якщо отримання сертифіката не є можливим, на період війни надання такого сертифіката не вимагають. 

Про довідку про податкове резидентство згадує і Польща. На необхідність доведення своєї податкової резидентності у договірній державі, бенефіціарне право власності на дохід або інші умови, передбачені Конвенцією, вказує і Чехія.

Дещо інші правила має Німеччина – фізособи, які мають місце проживання або зазвичай перебувають у Німеччині, несуть необмежене податкове зобов'язання. Це означає, що весь їхній дохід, отриманий за кордоном, підлягає оподаткуванню у Німеччині. Відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування, фізособа вважається резидентом для цілей оподаткування в тій договірній державі, в якій вона має місце проживання або зазвичай перебуває.

Українські біженці: де в них центр життєвих інтересів?

Наприклад, Бельгія вказує на те, що у більшості випадків фізособи, які покинули Україну через російське вторгнення, не вважатимуться такими, що мають «центр життєвих інтересів» у Бельгії. 

Згідно з ОЕСР, необхідно враховувати такі елементи: «його сімейні та соціальні зв'язки, його заняття, його політична, культурна або інша діяльність, його місце роботи, місце, з якого він управляє своїм майном».

Тому податківцям Бельгії, за винятком рідкісних випадків, здається очевидним, що люди, які прожили в Україні все своє життя і які мають сімейні та соціальні зв'язки в Україні, а не в Бельгії, матимуть свій «центр життєвих інтересів» в Україні, а не в Бельгії.

Для Австрії центр життєвих інтересів завжди є питанням фактів, яке залежить від конкретної справи. Проте зазначимо, що австрійське прецедентне право та адміністративна практика схильні надавати перевагу особистим зв'язкам над економічними зв'язками. 

Щодо наявності постійного житла у країні перебування, то, наприклад, Данія при прийнятті рішення про те, чи були дотримані умови податкового резидентства, особливу увагу приділяє тому, чи висловила особа шляхом створення домогосподарства, оренди житла або іншими способами намір, що вона бажає проживати у Данії. Якщо фізособа має доступ до постійного місця проживання у Данії/контролює його і проживає там, цього, як правило, достатньо для встановлення податкового резидентства у Данії.

Латвія вирішила питання простіше. У будь-якому разі головним критерієм визначення статусу податкового резидента є перебування у Латвійській Республіці 183 дні, або 6 місяців. 

Яка процедура визначення статусу податкового резидента існує в Україні?

На сьогодні існує Наказ Мінфіну від 19.08.2022 №248, яким затверджено: 

• форму довідки-підтвердження статусу податкового резидента України для уникнення подвійного оподаткування відповідно до норм міжнародних договорів;
• Порядок підтвердження статусу податкового резидента України для уникнення подвійного оподаткування відповідно до норм міжнародних договорів.

Всі інші документи щодо підтвердження статусу податкового резидента України для уникнення подвійного оподаткування втратили чинність.

Чи можна надати довідку (сертифікат) про статус резидента в електронній формі?

На запитання, чи потрібна довідка про резидентство, видана в Україні, для податкових органів країни перебування для підтвердження такого статусу, країни відповідають по-різному.

Наприклад, для Австрії довідка про резидентство з іншої держави має дуже велику доказову силу. Як правило, вона має бути видана на папері та підписана, але не апостильована. Однак Федеральне міністерство фінансів Австрії повідомляє, що завершило консультації з іншими юрисдикціями щодо приймання електронних довідок про резидентство. Тобто за наслідками 2024 року, можливо, прийматимуть і електронні довідки з України.  

Податковий орган Греції приймає як електронні сертифікати, так і сертифікати з апостилем. У Бельгії сертифікат про резидентство, виданий в електронному вигляді, приймуть. У Данії для підтвердження такого статусу необхідний сертифікат резидентства, виданий в Україні. Підтвердження резидентства для цілей оподаткування фізособи в Данії або за її межами можна здійснити за допомогою форми (форма 02.034A).

Італія наголошує на тому, що у разі якщо податковий орган України передбачає видачу довідки в електронному вигляді, документ має передбачати можливість верифікації. 

Португалія також приймає сертифікати, видані у цифровому вигляді, які передбачають можливість перевірки їхньої достовірності.

Литовська податкова адміністрація приймає цифрові сертифікати резидентства від усіх держав – партнерів по податкових угодах. Хоча, як ми вже зазначили вище, на період безпрецедентного характеру подій в Україні Литва не вимагає від українців сертифікат резидентства.

У Латвії тимчасово видачу електронних сертифікатів здійснює Управління у справах громадянства та міграції.

Довідка про податкове резидентство у Польщі приймається в тому вигляді, в якому її офіційно видано в Україні. Якщо українські податкові органи видали таку довідку в електронному вигляді, її приймуть саме у такому вигляді.

У Чехії також приймають довідку, видану в електронному вигляді.

Німеччина, як правило, також приймає сертифікати резидентства в електронній формі. Це відбувається за умови, що такий сертифікат є стандартною формою, що використовується в тій країні і що він містить всю необхідну інформацію. Крім того, сертифікат резидентства повинен мати можливість для перевірки, наприклад за допомогою електронної печатки або QR-коду.

Документи для усунення подвійного оподаткування

Для усунення подвійного оподаткування (про сплату податків в Україні або в іншій країні, де отримується дохід) податкові (фінансові) органи країн вимагають приблизно такий перелік документів, серед яких:

• трудовий договір, 
• податкові декларації, подані за кордоном; 
• довідка про статус резидента, видана іноземним податковим органом (за наявності);
• платіжні відомості, банківські виписки та/або відомості від податкових органів про сплачені податки.

У разі необхідності податкова може попросити надати спеціальні документи. 

Зокрема, Італія також може вимагати звіт, що ілюструє по кожній країні: суму доходу, отриманого за кордоном; суму податків, сплачених за кордоном; відповідний податковий кредит.

Водночас Латвія зазначає, що для застосування звільнення, передбаченого податковою конвенцією, фізособа – резидент України повинна виконати процедуру, визначену постановою КМУ від 30.04.2001 №178 «Порядок застосування положень міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням», а також підготувати та подати додаток 1 до постанови (Довідка-заява резидента про застосування податкових пільг до здійснення платежу).

Дотримання податкових зобов'язань та звітності

Хто звітує в Австрії

Скажімо, податкові резиденти Австрії повинні подавати декларацію про доходи, якщо їхній загальний дохід перевищує (станом на 01.01.2023) 11 693 євро і якщо дохід не включає дохід, який оподатковується у вигляді податку на заробітну плату (тобто дохід від найманої праці). 

Увага! До речі, дохід від роботи за наймом фізособи, яка є податковим резидентом Австрії, але працює в українського роботодавця, підлягає оподаткуванню податком на прибуток в Австрії (прогресивна ставка податку на прибуток).

Якщо дохід фізособи включає дохід, який оподатковується у вигляді податку на заробітну плату, така особа зобов'язана подати податкову декларацію, якщо дохід, що випливає з інших доходів, наприклад від самозайнятості, перевищує 730 євро. Податкова декларація також подається, якщо фізособа одночасно (хоча б частково) отримує два або більше доходів, що підлягають оподаткуванню податком на заробітну плату протягом одного календарного року. Кінцевим терміном подання податкової декларації є 30 квітня, а у разі подання в електронному вигляді через «finanzonline» – 30 червня.

Хто звітує у Бельгії

Натомість нерезидент підлягає оподаткуванню в Бельгії лише з доходу, отриманого з бельгійського джерела. Як тільки він отримує дохід з бельгійського джерела, він зобов'язаний його задекларувати, за винятком випадків, коли застосовується звільнення від сплати податку у джерела виплати. Податкові декларації можуть бути подані у паперовій формі або в електронному вигляді через систему finances.belgium.be. 

Хто звітує в Італії

Платники податків – резиденти Італії, які отримують доходи, що підлягають оподаткуванню, зобов'язані подавати річну податкову декларацію, за винятком фізосіб, які отримують звільнені від оподаткування доходи або доходи, що підлягають остаточному оподаткуванню у джерела виплати, дохід від землі та будівель, що не перевищує 185,92 євро, дохід від житла, зайнятого власником, та/або будь-який інший дохід, для якого сукупний чистий податок до сплати не перевищує 10,33 євро. 

Працівники, які не мають інших доходів, окрім трудових, не зобов'язані подавати річну податкову декларацію, оскільки протягом року роботодавець утримує податок з трудового доходу і перераховує його до податкових органів.

Податкову декларацію може бути подано в електронному вигляді.

Хто звітує у Латвії

Резиденти, які отримали в Латвії дохід, з якого був утриманий податок, або отримали дохід від роботи, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб у державі-члені ЄС, не зобов'язані подавати податкову декларацію, якщо загальна сума отриманого неоподатковуваного доходу не перевищує 10 000 євро або якщо цей неоподатковуваний дохід складається тільки з бюджетних або соціальних виплат. Декларація також подається в електронному вигляді через EDS (Система електронного декларування).

Хто звітує у Литві

Податкові резиденти Литви після закінчення податкового періоду зобов'язані подати до 1 травня наступного календарного року самостійно або через уповноважену особу до податкового органу декларацію про доходи. Нерезидент Литви, який протягом податкового періоду отримував або отримав дохід від індивідуальної діяльності через постійну базу в Литві, зобов'язаний після закінчення податкового періоду до 1 травня наступного календарного року подати самостійно або через уповноважену особу до податкового органу річну декларацію про прибутковий податок. 

Хто звітує у Польщі

Платник податків – нерезидент подає декларацію в Польщі лише щодо доходів, отриманих у Польщі.

Польське податкове законодавство передбачає різні типи податкових декларацій залежно від характеру доходу та відповідного податкового режиму. 

Податкові декларації подаються в Польщі у період з 15 лютого по 30 квітня.

Хто звітує у Португалії

Доходи фізосіб-нерезидентів оподатковуються, лише якщо вони отримані в Португалії. Декларація про доходи фізосіб подається шляхом електронної передачі даних з 1 квітня по 30 червня. У ситуаціях, коли платник податків отримує доходи з іноземного джерела, щодо яких він має право на податковий кредит для уникнення міжнародного подвійного оподаткування, сума якого не визначена в державі джерела до кінця загального терміну декларування, термін подання податкової декларації може бути продовжений до 31 грудня того ж року.

Хто звітує у Чехії

У Чехії подання податкової декларації є обов'язковим у всіх випадках, за винятком доходів, що підлягають оподаткуванню у джерела виплати. Тобто якщо українець працює у чеського роботодавця і той платить за нього податок з доходів й інших доходів українець не отримує, подавати декларацію обов’язку немає. 

Хто звітує у Німеччині

У Німеччині всі платники податків – резиденти, чий сукупний дохід (дохід після зменшення на суму всіх вирахувань) перевищує чинну базову персональну пільгу в розмірі 10 347 євро, зобов'язані подавати податкову декларацію про доходи.

Варто звернути особливу вагу на два моменти:

1. практично всі згадані нами вище країни наводять у своїх відповідях шкалу та/або ставку податку(ів), які залежать від розміру доходу, отриманого податковим резидентом;
2. у разі коли обов’язок подання декларації залежить від розміру отриманого доходу, варто враховувати, що такий розмір доходу є розрахунковим та змінюється щороку. Тому на початку року варто цікавитись таким розрахунком та строками подання декларації, які можуть змінюватись або окремо визначатись у відповідній країні.

Приклади визначення податкового резидентства

Цікаво, що такі країни, як Бельгія, Данія, Латвія, Литва, Польща, Чехія та Німеччина надали роз’яснення застосування вищенаведених умов для (не)оподаткування доходів у країні перебування на конкретних прикладах, з якими варто ознайомитись окремо.

Ми ж коротко опишемо деякі з них – так, як це тлумачить Бельгія.

Приклад 1. Пані Наталія П. є громадянкою України за національністю та місцем народження і вважалася податковим резидентом України протягом 2021 фінансового року. У зв'язку з війною вона виїхала з України разом з трьома своїми дітьми і 5 березня 2022 року прибула до Бельгії. Чоловік пані Наталії П., з яким вона вела спільне господарство, та її батьки залишилися в Україні.

Після прибуття до Бельгії пані Наталія П. та її діти отримали відповідні посвідки на тимчасове проживання. Пані Наталія П. планує залишатися в Бельгії до закінчення або скасування воєнного стану в Україні, після чого має намір повернутися до свого домогосподарства. Наразі вона власним коштом винаймає квартиру в одному з міст Бельгії.

4 вересня 2022 року тривалість періоду перебування пані Наталії П. та її дітей у Бельгії перевищила 183 дні, починаючи з першого дня в'їзду до країни.

Відповідь. Вона не вважатиметься податковим резидентом Бельгії згідно з національним законодавством доти, доки перебуває у шлюбі і має домогосподарство за межами Бельгії.