Хто відповідає за боргами — фізособа чи підприємець?
Свого часу у постанові від 4 грудня 2013 року у справі №6-125цс13 Верховний суд України звернув увагу на таке.
Згідно зі ст. 609 ЦКУ, зобов'язання припиняється ліквідацією юридичної особи (боржника або кредитора), крім випадків, коли законом або іншими нормативно-правовими актами виконання зобов'язання ліквідованої юрособи покладається на іншу юрособу, зокрема за зобов'язаннями про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю.
До підприємницької діяльності фізосіб згідно зі ст. 51 ЦКУ застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють діяльність юросіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає зі суті відносин.
Фізособа позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізособи-підприємця*.
*Відповідні приписи були передбачені ч. 3 ст. 46 Закону про держреєстрацію, передбачено подібне й ч. 7 ст. 4 цього Закону в новій редакції — з 01.01.2016 р.
Відповідно до ст. 52 ЦКУ, фізособа-підприємець відповідає за зобов'язаннями, пов'язаними з підприємницькою діяльністю, всім своїм майном, крім майна, на яке згідно із законом не може бути звернено стягнення. Фізособа-підприємець, яка перебуває у шлюбі, відповідає за зобов'язаннями, пов'язаними з підприємницькою діяльністю, всім своїм особистим майном і часткою у праві спільної сумісної власності подружжя, яка належатиме їй при поділі цього майна.
Отже, суд дійшов висновку, що однією з особливостей підстав припинення зобов'язань для фізособи-підприємця є те, що у разі припинення суб'єкта підприємницької діяльності — фізичної особи (вилучення з Реєстру суб'єктів підприємницької діяльності) її зобов'язання за укладеними договорами не припиняються, а залишаються за нею як фізособою, оскільки фізособа не перестає існувати.
Як припиняється підприємницька діяльність фізособи?
Відповідно до ч. 4 ст. 18 Закону про держреєстрацію, для державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця подається лише заява про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця за її рішенням — у разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця за її рішенням (форма заяви затверджена наказом Мін'юсту від 06.01.2016 р. №15/5).
Порядок дій податкових органів після отримання відомостей про подання вищенаведеної заяви про припинення підприємницької діяльності фізособою-підприємцем описано у п. 11.22 Порядку №1588.
Підстава і дата зняття з обліку фізособи-підприємця
Підставою для зняття фізичної особи — підприємця з обліку у відповідному контролюючому органі, зокрема, є відомості про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичною особою — підприємцем за її рішенням, а також відомості відповідної реєстраційної картки.
Дата зняття з обліку фізичної особи — підприємця відповідає даті отримання відомостей про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця.
При цьому грошові зобов'язання та/або податковий борг погашаються за рахунок майна зазначеної фізособи-підприємця, яка подала заяву державному реєстратору про припинення підприємницької діяльності.
У пп. 5 п. 11.22 Порядку №1588 наголошено на тому, що особою, відповідальною за погашення грошових зобов'язань чи податкового боргу фізичної особи — підприємця, є така фізична особа.
Далі фіскальний орган за місцем основного обліку фізособи як підприємця діє таким чином:
1) після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізособа продовжує обліковуватися у контролюючих органах як фізособа — платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності;
2) контролюючий орган може призначити і провести документальну перевірку такої фізособи — платника податків за наявності підстав та з урахуванням строків давності, передбачених ПКУ (пп. 6 п. 11.22 Порядку №1588).
Сплата податків після ліквідації фізособи-підприємця
Незважаючи на факт припинення підприємницької діяльності (внесення відповідних даних про припинення до Єдиного державного реєстру), така фізособа повинна забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності в установленому чинним законодавством порядку.
Так, якщо йдеться про фізособу-підприємця на загальній системі оподаткування, то у разі припинення господарської діяльності ФОП подає відповідному контролюючому органу річну податкову декларацію за звітний рік, у якому відбулася державна реєстрація припинення підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця. Такий висновок випливає з пп. 6 п. 11.22 Порядку №1588 та приписів п. 177.5 ст. 177 ПКУ, згідно з яким фізособи-підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року в строки, встановлені ПКУ для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначають авансові платежі з податку на доходи. А вже остаточний розрахунок ПДФО за звітний податковий рік платник здійснює самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації (пп. 177.5.3 ПКУ).
Фізособи-підприємці, які перебувають на спрощеній системі оподаткування, повинні враховувати, що у разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізособи-підприємця, що є платником єдиного податку, останнім податковим (звітним) періодом вважається період, у якому до контролюючого органу подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв'язку з припиненням провадження господарської діяльності (п. 294.6 ПКУ).
Якщо підприємець був платником ПДВ
Якщо фізособа-підприємець, яка ліквідована, була одночасно і платником ПДВ, то у разі анулювання реєстрації особи як платника податку за його рішенням останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації (п. 184.6 ПКУ).
Чи має право ДПІ на податкові перевірки припиненого СПД-ФО?
Загалом відповідно до пп. 78.1.7 ПКУ документальна позапланова (виїзна чи невиїзна) перевірка проводиться у разі, коли розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи — підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юрособи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
За змістом цієї норми, перевірка з цих підстав здійснюється у разі, коли процедура припинення підприємницької діяльності фізособи-підприємця розпочата. Насправді строк розгляду документів, поданих для державної реєстрації, щодо юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців становить 24 години після надходження документів, поданих для державної реєстрації та проведення інших реєстраційних дій, крім вихідних та святкових днів (п. 1 ч.1 ст. 26 Закону про держреєстрацію).
Тобто фактично протягом двох-трьох днів (за відсутності зауважень до поданих документів) до Єдиного державного реєстру юросіб та фізосіб-підприємців заносяться відомості про припинення фізособи-підприємця.
Отже, така підстава для документальної позапланової перевірки, як «розпочато процедуру припинення фізособи-підприємця», виглядає дещо нелогічно. Адже юридично підприємницька діяльність фізособи вже припинена.
Якщо брати до уваги таку підставу, наведену у пп. 78.1.7 ПКУ, як «подано заяву про зняття з обліку платника податків», то таку заяву до ДПІ за місцем обліку фізособа-підприємець не подає. Дані щодо припинення діяльності підприємця надходять від державного реєстратора.
Тому формально, зважаючи на розпочатий процес зняття з обліку платника податку, фіскальні органи можуть прийняти рішення про позапланову документальну перевірку фізособи-підприємця, яка припинила господарську діяльність згідно з ЄДР.
Утім, у цій ситуації слід враховувати, що:
по-перше, заборона на повторні перевірки, передбачена п. 78.2 ПКУ, не поширюється на випадки, коли йдеться про позапланову документальну перевірку в разі припинення фізособи-підприємця;
по-друге, є мораторій на проведення перевірок (п. 3 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №71), проте з 1 липня 2015 року він не поширюється на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізособи-підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Отже, підстав для проведення перевірок фізосіб-підприємців після припинення ними господарської діяльності у фіскального органу цілком достатньо.
Щодо застосування штрафів за проведеною позаплановою (виїзною чи невиїзною) документальною перевіркою, то за результати такої перевірки у порядку, встановленому ст. 86 ПКУ складається акт перевірки та приймається податкове повідомлення-рішення (якщо під час перевірки будуть виявлені порушення вимог податкового, іншого законодавства). Предметом такої перевірки можуть бути не лише належна сплата податків, зборів (обов'язкових платежів), а й дотримання інших вимог законодавства, зокрема вимог Закону про РРО.
Період перевірки становить останні 1095 днів або з моменту останньої перевірки (якщо вона проводилася протягом останніх трьох років до дати ліквідації підприємця). Відповідно, оскільки в цей період ліквідований підприємець здійснював госпдіяльність, то за порушення, виявлені під час перевірки, перелік яких наведений у ст. 17 — 24 Закону про РРО, до нього можуть бути застосовані штрафні санкції у визначених Законом про РРО розмірах.