ДПС України, надаючи відповіді на запитання щодо порядку обкладення ПДВ операцій з постачання нерезидентам послуг, зазначених у п. 186.3 ПКУ, звертає увагу на таке:
1) місцем постачання зазначених послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як госпсуб’єкт, або — за відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання;
2) представництво не є юрособою, але має свій власний код за ЄДР, діє на підставі положення, затвердженого юрособою (як правило, вищим органом юрособи), і може наділятися певним майном для здійснення своїх функцій;
3) з метою встановлення обкладення/необкладення ПДВ послуг, передбачених п. 186.3 ПКУ, залежно від того, чи має отримувач послуги (нерезидент) постійне представництво на території України, необхідно враховувати договірні та фактичні відносини суб’єктів господарської діяльності.
Таким чином, головний податковий орган доходить висновків:
— якщо отримувачем послуг є безпосередньо нерезидент, то місце поставки послуги розташоване за межами території України і така операція не є об’єктом обкладення ПДВ;
— якщо нерезидент отримує послуги через представництво (тобто безпосереднім отримувачем послуг є представництво нерезидента), то місце поставки послуги розташоване на митній території України і в цьому випадку операція постачання послуг є об’єктом обкладення ПДВ.
Такі висновки, на нашу думку, є дещо передчасними, оскільки представництво нерезидента не є юрособою, а отже, не є госпсуб’єктом. Відповідно те, що такому представництву присвоюється ідентифікаційний код та видається довідка з ЄДРПОУ, не означає, що його дані вносяться до ЄДР юросіб та фізосіб ? підприємців (п. 5 ст. 4 Закону «Про держреєстрацію юросіб та фізосіб ? підприємців», ч. 2 ст. 58 ГКУ).
Якщо звернутися до ст. 55 ГКУ, то наведений у ній перелік не містить таких госпсуб’єктів, як представництва нерезидента ? госпсуб’єкта іноземної держави.
Представництва нерезидента здійснюють діяльність з правом ведення госпдіяльності або без такого. Тож слід враховувати, що від цього залежить і визначення отримувача таких послуг.
Зазначимо, що представництво діє за дорученням та на користь нерезидента, який створив це представництво.
Тож, на нашу думку, висновок головного податкового органу про те, що при постачанні послуг, перелічених у п. 186.3, представництву нерезидента в Україні, місцем постачання таких послуг буде саме митна територія України, з обкладенням ПДВ — занадто фіскальний.