Уявіть ситуацію: ви – платник ПДВ, який реалізував товар, визнав ПЗ з ПДВ за датою першої події, склав і зареєстрував в ЄРПН податкову накладну. В наступному звітному періоді покупець вирішив розірвати договір і повернути товар. Ви його прийняли. Що далі?
В стандартній ситуації діятиме стаття 192 ПКУ, згідно з якою у разі повернення товарів суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної.
Ця норма хоча і є досить зрозумілою і прямою, діє, все ж таки, непрямо. Наприклад, неможливо відкоригувати те, що не було відображено в декларації з ПДВ. Тому, якщо покупець не скористався правом на податковий кредит на підставі певної податкової накладної, він у себе розрахунок до такої податкової накладної в декларації з ПДВ не відображає. Але це не позбавляє продавця права на зменшення податкового зобов’язання (не дивлячись на те, що п. 192.1 ПКУ говорить про одночасне коригування як ПЗ, так і ПК)! Принаймні, наразі податківці до цього ще не додумалися. Але вони додумалися до іншого (і вже досить давно).
Зменшення ПЗ з ПДВ неможливе
Уявіть нестандартну ситуацію: усі попередні умови ті самі, але на момент повернення товару покупець вже не платник ПДВ, хоча був таким під час постачання.
Здавалося б, в продавця є ті ж самі підстави для зменшення ПЗ з ПДВ, адже поставку, за якою він їх визнавав, скасовано! Більш того, товар не знищено, а повернено, і є висока вірогідність того, що його знову буде продано. А отже, при наступному постачанні доведеться визнавати ПЗ з ПДВ знову. А це, якщо не скасувати попереднє визнане ПЗ з ПДВ, буде подвійним оподаткуванням!
Але податківці відмовляють продавцю у праві скасувати ПЗ з ПДВ, спираючись саме на вимогу п. 192.1 ПКУ про одночасне коригування ПЗ у продавця і ПК у покупця. У листі від 08.04.2016 р. №7920/6/99-99-19-03-02-1 ДФСУ зазначила: якщо після здійснення операції з постачання товарів/послуг покупець таких товарів/послуг втрачає статус платника ПДВ, така особа втрачає право на коригування ПК, сформованого в період його реєстрації платником податку, а тому відсутні підстави для складання розрахунку коригування на такого покупця.
Саме тому продавець не зможе, всупереч таким роз’ясненням, навіть зареєструвати відповідний розрахунок коригування до раніше складеної податкової накладної. Оскільки розрахунок коригування складається на підставі відомостей з такої податкової накладної, а хоч якось вказати покупця в цьому розрахунку коригування неможливо. Якщо вказати дані про покупця, зазначені в податковій накладній, надійде відповідь, що такого платника ПДВ вже немає. А якщо вказати умовні дані про неплатника податку, надійде відповідь, що в ЄРПН немає податкової накладної, зареєстрованої з такими даними.
Збільшення ПЗ з ПДВ обов’язкове
А якщо ситуація зворотна: після поставки товару сторони договору вирішили збільшити його ціну, і перегляд цін відбувся після анулювання покупцю статусу платника ПДВ?
У цьому випадку податківці наполягають на збільшенні ПЗ з ПДВ. Щоправда, реалізувати цей обов’язок вони вимагають шляхом складання не розрахунку коригування, а нової податкової накладної.
Це було враховано при затвердженні порядку складання останньої форми податкової накладної, але такі вимоги висувалися і в минулих роках. Наприклад, у листі від 07.10.2015 р. №23580/5/99-99-19-03-02-16 ДФСУ наполягала: якщо після анулювання реєстрації покупця як платника ПДВ відбувається збільшення суми компенсації вартості поставлених товарів/послуг, то постачальник таких товарів/послуг на дату такого збільшення складає нову податкову накладну на суму такого збільшення , в якій у графі "Код отримувача" проставляє умовний ІПН покупця, в графі "Особа (платник податку) - продавець" зазначається "Неплатник".
В новій формі податкової накладної для цього зявився окремий тип причини 01 – адже така податкова накладна залишається в продавця. Особливості складання такої податкової накладної зазначені в п. 13 Порядку № 1307 .
Отже, якщо після постачання товарів/послуг покупцю - платнику податку відбувається збільшення суми компенсації їх вартості, при цьому на дату такого збільшення покупцю анульовано реєстрацію платника податку, постачальник (продавець) складає податкову накладну на суму такого збільшення. У рядку "Отримувач (покупець)" такої податкової накладної зазначається "Неплатник", у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000", а у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)" робиться відповідна помітка "Х" та зазначається тип причини 01.
При цьому Порядком № 1307 не врегульовано чітко, що відображати в табличній частині такої податкової накладної. На нашу думку, оскільки кількість товарів/послуг при цьому не змінилася, то можна буде скористатися правилами для складання податкових накладних за так званими «умовними поставками», за п. 11 Порядку № 1307. Тобто, в табличній частині заповнити лише один рядок, в номенклатурі зазначити, наприклад, «Збільшення суми компенсації вартості товарів за податковою накладною №.. від…», одиницею виміру кількості вказати гривню, а за ціну вказувати загальну суму збільшення вартості товарів без урахування ПДВ. Однак, щоб переконатися остаточно, як правильно заповнити табличну частину в такій податковій накладній, зацікавлені продавці можуть звернутися до органів ДФСУ за індивідуальною податковою консультацією.