Митна декларація – це єдиний документ, в якому зазначається митна вартість. Митна вартість товарів, як правило, більша за договірну, зазначену у ЗЕД-договорі. Тож при здійсненні імпорту у СГ завжди є договірна та митна вартість:
- договірна вартість – це зобов'язання перед постачальником-нерезидентом;
- митна вартість – це вартість, з якої сплачуються митні платежі (чому і присвячена наша стаття).
Декларація митної вартості (далі – МД) – це документ встановленої форми, що подається декларантом і містить відомості щодо митної вартості товарів, які переміщуються через митний кордон України чи стосовно яких змінюється митний режим.
МД та інші документи, подання яких на митницю передбачено МКУ, оформляються на паперовому носії та/або у вигляді електронних документів.
Форма МД на бланку єдиного адміністративного документа затверджена постановою КМУ від 21.05.2012 р. №450. Бланки єдиного адміністративного документа використовуються для оформлення митних декларацій. Заповнення МД регулюється Порядком №651.
Митна вартість товарів та методи її визначення регламентовані в розділі III МКУ. Відповідно до ст. 49 МКУ митною вартістю товарів, які переміщуються через митний кордон України, є вартість товарів, що використовується для митних цілей, яка базується на ціні, що фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари.
Валютний курс для митних потреб
Для цілей визначення податкових зобов'язань зі сплати митних платежів застосовується офіційний курс валюти України до іноземної валюти, встановлений Національним банком України, що діє на 0 годин дня подання митної декларації, а у разі якщо митна декларація не подається, – дня визначення податкових зобов'язань.
Для цілей здійснення митних формальностей щодо товарів і транспортних засобів комерційного призначення застосовується офіційний курс валюти НБУ, що діє на 0 годин дня подання митної декларації або дня здійснення митних формальностей, якщо вони здійснюються без подання митної декларації.
Згідно зі ст. 50 МКУ відомості про митну вартість товарів використовуються з метою:
- нарахування митних платежів;
- застосування інших заходів державного регулювання ЗЕД України;
- ведення митної статистики;
- розрахунку податкового зобов'язання, визначеного за результатами документальної перевірки.
Митна вартість товарів, що переміщуються через митний кордон України, визначається декларантом1. Як сказано у ст. 52 МКУ, саме декларант заявляє митну вартість товарів під час декларування товарів у порядку, встановленому розділом VIII та главою 8 розділу III МКУ.
1 Декларант – особа, яка самостійно здійснює декларування або від імені якої здійснюється декларування (п. 9-1 ч. 1 ст. 4 МКУ).
Відповідно до ч. 4 ст. 52 МКУ, у випадках, визначених МКУ, для заявлення митної вартості товарів, що переміщуються через митний кордон України відповідно до митного режиму імпорту, митному органу разом з митною декларацією та іншими необхідними для митного оформлення зазначених товарів документами в установленому порядку подається декларація митної вартості.
Декларація митної вартості подається у разі декларування партій товарів, митна вартість яких перевищує 5000 євро, якщо:
- до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари, додаються витрати, зазначені у ч. 10 ст. 58 МКУ, і якщо вони не включалися до ціни;
- з ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари, виокремлено витрати, зазначені у ч. 11 ст. 58 МКУ;
- якщо покупець та продавець пов'язані між собою.
В інших випадках декларація митної вартості подається за власним бажанням декларанта.
Якщо ці документи:
- містять розбіжності, які мають вплив на правильність визначення митної вартості, наявні ознаки підробки;
- або не містять всіх відомостей, що підтверджують числові значення складових митної вартості товарів, чи відомостей щодо ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари, –
декларант на письмову вимогу митного органу зобов'язаний протягом 10 к. д. надати (за наявності) додаткові документи, перелік яких наведено в ч. 3 ст. 53 МКУ.
Документами, які підтверджують митну вартість товарів, є:
1) декларація митної вартості, що подається у випадках, визначених у ч. 5, 6 ст. 52 МКУ, та документи, що підтверджують числові значення складових митної вартості, на підставі яких проводився її розрахунок;
2) зовнішньоекономічний договір (контракт) або документ, який його замінює, та додатки до нього у разі їх наявності;
3) рахунок-фактура (інвойс) або рахунок-проформа (якщо товар не є об'єктом купівлі-продажу);
4) якщо рахунок сплачено, – банківські платіжні документи, що стосуються оцінюваного товару;
5) за наявності – інші платіжні та/або бухгалтерські документи, що підтверджують вартість товару та містять реквізити, необхідні для ідентифікації ввезеного товару;
6) транспортні (перевізні) документи, якщо за умовами поставки витрати на транспортування не включені у вартість товару, а також документи, що містять відомості про вартість перевезення оцінюваних товарів;
7) ліцензія на імпорт товару, якщо імпорт товару підлягає ліцензуванню;
8) якщо здійснювалося страхування, – страхові документи, а також документи, що містять відомості про вартість страхування.
У разі якщо митний орган має обґрунтовані підстави вважати, що існуючий взаємозв'язок між продавцем і покупцем вплинув на заявлену декларантом митну вартість, останній на письмову вимогу митного органу, крім вищезгаданих документів, подає (за наявності) документи, передбачені ч. 4 ст. 53 МКУ:
- виписку з бухгалтерських та банківських документів покупця, що стосуються відчуження оцінюваних товарів, ідентичних та/або подібних (аналогічних) товарів на території України;
- довідкову інформацію щодо вартості у країні-експортері товарів, що є ідентичними та/або подібними (аналогічними) оцінюваним товарам;
- розрахунок ціни (калькуляцію).
Визначення митної вартості
Митна вартість товарів, що ввозяться у режимі імпорту, визначається відповідно до гл. 9 МКУ. Відповідно до ч. 2 ст. 57 МКУ основний метод визначення митної вартості товарів, які ввозяться на митну територію України відповідно до митного режиму імпорту, – за ціною договору (вартістю операції).
У разі якщо митна вартість не може бути визначена за основним методом, застосовуються другорядні методи, зазначені у п. 2 ч. 1 ст. 57 МКУ (ч. 3 ст. 58 МКУ), а саме:
- за ціною договору щодо ідентичних товарів;
- за ціною договору щодо подібних (аналогічних) товарів;
- на основі віднімання вартості;
- на основі додавання вартості (обчислена вартість);
- резервний.
При цьому кожний наступний метод застосовується, якщо митна вартість товарів не може бути визначена шляхом застосування попереднього методу (ч. 6 ст. 57 МКУ).
Згідно з ч. 4 ст. 58 МКУ, за основним методом митною вартістю товарів, які ввозяться на митну територію України відповідно до митного режиму імпорту, є ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за товари, якщо вони продаються на експорт в Україну, скоригована в разі потреби з урахуванням положень ч. 10 ст. 58 МКУ.
Ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, в ч. 5 ст. 58 МКУ визначена як загальна сума всіх платежів, які були здійснені або повинні бути здійснені покупцем оцінюваних товарів продавцю або на користь продавця через третіх осіб та/або на пов'язаних із продавцем осіб для виконання зобов'язань продавця.
Розрахунки за основним методом здійснюються лише на основі об'єктивних даних, що підтверджуються документально та піддаються обчисленню.
Складові митної вартості – це не тільки ціна ЗЕД-договору, а й інші витрати, наведені у ч. 10 ст. 58 МКУ, якщо вони не включалися до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті.
Тож при визначенні митної вартості до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари, додаються такі витрати (складові митної вартості):
1) витрати, понесені покупцем:
- комісійні та брокерська винагорода, за винятком комісійних за закупівлю, що є платою покупця своєму агентові за надання послуг, пов'язаних із представництвом його інтересів за кордоном для закупівлі оцінюваних товарів;
- вартість ящиків тари (контейнерів), в яку упаковано товар, або іншої упаковки, що для митних цілей вважаються єдиним цілим з відповідними товарами;
- вартість упаковки або вартість пакувальних матеріалів та робіт, пов'язаних із пакуванням;
2) належним чином розподілена вартість нижчезазначених товарів та послуг, якщо вони постачаються прямо чи опосередковано покупцем безоплатно або за зниженими цінами для використання у зв'язку з виробництвом та продажем на експорт в Україну оцінюваних товарів, якщо така вартість не включена до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті:
- сировини, матеріалів, деталей, напівфабрикатів, комплектувальних виробів тощо, які увійшли до складу оцінюваних товарів;
- інструментів, штампів, шаблонів та аналогічних предметів, використаних у процесі виробництва оцінюваних товарів;
- матеріалів, витрачених у процесі виробництва оцінюваних товарів (мастильні матеріали, паливо тощо);
- інженерних та дослідно-конструкторських робіт, дизайну, художнього оформлення, ескізів та креслень, виконаних за межами України і безпосередньо необхідних для виробництва оцінюваних товарів;
3) роялті та інші ліцензійні платежі, що стосуються оцінюваних товарів та які покупець повинен сплачувати прямо чи опосередковано як умова продажу оцінюваних товарів, якщо такі платежі не включаються до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті. Витрати на право відтворення (тиражування) оцінюваних товарів в Україні не повинні додаватися до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари. Порядок включення до ціни розрахунку роялті та ліцензійних платежів визначається Кабміном;
4) відповідна частина виручки від будь-якого подальшого перепродажу оцінюваних товарів, їх використання або розпорядження ними на митній території України, яка прямо чи опосередковано йде на користь продавця;
5) витрати на транспортування оцінюваних товарів до аеропорту, порту або іншого місця ввезення на митну територію України;
6) витрати на навантаження, вивантаження та обробку оцінюваних товарів, пов'язані з їх транспортуванням до аеропорту, порту або іншого місця ввезення на митну територію України;
7) витрати на страхування цих товарів.
Рішення про коригування заявленої митної вартості товарів (про що далі), які ввозяться у митному режимі імпорту, митниця приймає у письмовій формі під час здійснення контролю правильності визначення митної вартості цих товарів як до, так і після їх випуску, якщо виявлено, що заявлено неповні та/або недостовірні відомості про митну вартість товарів, у т. ч. визначено митну вартість товарів.
Зверніть увагу!
Відповідно до ч. 6 ст. 54 МКУ, у митному оформленні товарів за заявленою декларантом (або митним брокером) митною вартістю може бути відмовлено виключно за наявності обґрунтованих підстав вважати, що заявлено неповні та/або недостовірні відомості про митну вартість товарів, у т. ч. неправильно визначено митну вартість товарів, у разі:
– неправильно проведеного декларантом розрахунку митної вартості;
– неподання декларантом документів згідно з переліком та відповідно до умов, зазначених у ч. 2 – 4 ст. 53 МКУ, або відсутності у цих документах всіх відомостей, що підтверджують числові значення складових митної вартості товарів, чи відомостей щодо ціни товарів, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари;
– невідповідності обраного декларантом методу визначення митної вартості товару умовам, наведеним у гл. 9 МКУ;
– надходження до контролюючого органу документально підтвердженої офіційної інформації з контролюючих органів інших країн щодо недостовірності заявленої митної вартості.
Щодо оподаткування ПДВ
Положеннями п. 206.1 ПКУ передбачено, що під час ввезення товарів на митну територію України суми ПДВ підлягають сплаті до держбюджету платниками податку до або на день подання митної декларації безпосередньо на єдиний казначейський рахунок, крім операцій, за якими надається звільнення (умовне звільнення) від оподаткування.
Операції із ввезення на митну територію України товарів у митному режимі імпорту оподатковуються ПДВ за ставкою, визначеною пп. 194.1.1 ПКУ (тобто 20% чи 7%), крім звільнених, частково та умовно звільнених операцій.
Відповідно до п. 187.8 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.
Якщо імпортер сплачує іноземному постачальнику попередню (авансову) плату за товари, що імпортуються, згідно з п. 187.11 ПКУ такий аванс не змінює значення сум ПДВ, які відносять до податкових зобов'язань платника податку – імпортера.
Під час митного оформлення ввезення товарів у режимі імпорту декларант перераховує на рахунок митниці певну суму коштів, за рахунок яких погашатимуться зобов'язання зі сплати мита, акцизного податку (за наявності), ПДВ та інших обов'язкових зборів.
Згідно з п. 198.2 ПКУ датою виникнення права платника податку на ПК для операцій з імпорту товарів (супутніх послуг) є дата сплати ПДВ за податковими зобов'язаннями згідно з п. 187.8 ПКУ. Документ, який дає право на податковий кредит при операціях імпорту, – це МД, що підтверджує сплату ПДВ. I, до речі, ПДВ, сплачений при розмитненні ввезених на митну територію України товарів у разі їх безоплатного отримання, включається до складу ПК платника податку на підставі належним чином оформленої митної декларації (додатково див. ЗIР, підкатегорія 101.13 ).
Сплачені митним органам суми ПДВ відображаються у рядку 11.1 (або 11.2, якщо ставка 7%) декларації з ПДВ. При цьому в колонці А цього рядка наводять митну вартість товару за митною декларацією (а не договірну чи первісну). До колонки Б декларації з ПДВ слід записати суму ПДВ, сплачену митним органам при розмитненні.
Коригування митної вартості товарів
Цілком можлива ситуація, що після оформлення МД було виявлено заниження даних про ціну товару. У цьому разі митниця складає аркуш коригування.
Згідно з п. 37 Положення про МД, після завершення митного оформлення зміни до МД можуть вноситися шляхом оформлення аркуша коригування, який є невід'ємною частиною митної декларації. Аркуш коригування – це додаток 4 до Положення про МД.
Оформлюється аркуш коригування за Порядком №1145. Відповідно до п. 12 та 13 Порядку №1145, при складанні аркуша коригування у разі доплати митних платежів, штрафних санкцій (у разі наявності) заповнюються розділи II та III аркуша коригування.
Такий документ є підставою для відображення доплаченої суми ПДВ за кодом виду платежу 28 у складі ПК. Відбувається це у тому звітному періоді, в якому складено аркуш коригування до МД, та відображається також у рядку 11.1 (11.2 якщо ставка 7%) декларації з ПДВ. Якщо доплата коштів передує звітному періоду, в якому оформлено аркуш коригування до МД, платник податку має право включити суму ПДВ, сплачену митним органам, до ПК у тому звітному періоді, в якому оформлено аркуш коригування. Адже відповідно до п. 201.12 ПКУ документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. Якщо у цьому випадку нараховані штрафні санкції, вони не можуть визнаватись сумою податку та відображатись у складі ПК з ПДВ.
Зверніть увагу: якщо за такою операцією буде змінено суми ввізного мита, доведеться здійснити перерахунок первісної вартості товару.
Надання гарантій і випуск у вільний обіг
ДФСУ в листі від 10.05.2017 р. №11475/7/99-99-19-02-01-17 повідомляє, що згідно зі ст. 52 МКУ декларант, який заявляє митну вартість товару, має право на випуск у вільний обіг товарів, що декларуються:
– у разі визнання органом доходів і зборів заявленої митної вартості товарів – за умови сплати митних платежів згідно із заявленою митною вартістю;
– у разі згоди декларанта з рішенням митного органу про коригування митної вартості товарів – за умови сплати митних платежів згідно з митною вартістю, визначеною органом доходів і зборів;
– у разі незгоди декларанта з рішенням органу доходів і зборів про коригування заявленої митної вартості товарів – за умови сплати митних платежів згідно із заявленою митною вартістю товарів та надання гарантій відповідно до розділу X МКУ в розмірі, визначеному органом доходів і зборів відповідно до ч. 7 ст. 55 МКУ.
Отже, декларант може використати своє право на випуск товарів у вільний обіг шляхом надання гарантій відповідно до зазначеної вище норми у разі незгоди з прийнятим органом доходів і зборів рішенням про коригування митної вартості під час декларування цих товарів.
У разі незгоди з остаточним рішенням органу доходів і зборів декларант має право оскаржити таке рішення у порядку, передбаченому гл. 4 МКУ, зокрема може оскаржити безпосередньо до суду.
Зарахування товару на баланс імпортера
Відповідно до п. 8 П(С)БО 9, придбані активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів, придбаних за плату, є їхня собівартість, яка складається з витрат, перелічених у п. 9 П(С)БО 9.
У разі якщо договірна вартість імпортованого товару (сума, що сплачується згідно з договором постачальнику (продавцю), за мінусом непрямих податків) відрізняється від його митної вартості, то до складу первісної вартості включається саме договірна вартість. Позаяк (як зазначено вище) митна вартість призначена для розрахунку мита, ПДВ та інших обов'язкових податків, зборів, платежів.
Основне правило – товар зараховується на баланс у періоді переходу права власності на нього. Відповідно до ст. 1 Закону про бухоблік, активи – це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому.
Запаси визнаються активом, якщо:
– підприємству перейшли ризики й вигоди, пов'язані з правом власності або з правом повного господарського відання (оперативного управління) на придбані (отримані) запаси;
– підприємство здійснює управління та контроль за запасами;
– існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням;
– вартість запасів може бути достовірно визначена.
Пункт 2.1 Методрекомендацій №2
Потрібно пам'ятати, що товар придбавається в іноземного постачальника, а отже, розрахунки відбуваються у валюті. Тож придбані за іноземну валюту товари оцінюються у валюті звітності із застосуванням курсу НБУ на дату здійснення операцій (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Операції в іноземній валюті слід розглядати із врахуванням норм П(С)БО 21. У випадку сплати авансу вартість товарів перераховується із застосуванням курсу НБУ на початок дня дати сплати авансу.
При оприбуткуванні імпортного товару до його первісної вартості також включаються всі інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою (брокерські послуги, витрати на дослідження зразків, додаткове маркування, фасування тощо).
Мінфін у листі від 18.11.2016 р. №31-11410-07-27/32754 повідомляє, що датою здійснення операції для зарахування підприємством активів (товарів) на баланс є дата, на яку підприємству переходять усі ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на придбані активи (товари), тобто у періоді переходу права власності на імпортований товар.
За умовами постачання покупець може отримати право власності на товар, що ввозиться на митну територію України в режимі імпорту, ще до його надходження на склад (місце зберігання). Однак наголосимо, що Iнструкцією №291 окремого субрахунку для відображення товару в дорозі (тобто товару, який фактично не отримано, але всі ризики щодо нього перейшли до покупця) не передбачено. Тому покупець для відображення такої господарської операції може використовувати субрахунки третього або четвертого порядку (288 або 2811).
Отже, у разі коли право власності на товар, що імпортується, покупець набув, а складові його первісної вартості на цей момент ще не відомі (сума мита, транспортні витрати тощо), тобто на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, то такі запаси можуть оцінюватися та відображатися за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості (абз. 8 п. 9 П(С)БО 9).
Враховуючи наведені нами правила зарахування товару на баланс, можемо зробити висновок, що дата МД та дата зарахування на баланс ввезеного товару можуть не збігатися.