Одразу наголосимо, що в цій статті йдеться про чотири базові групи платників ЄП.
Про спецгрупу ЄП зі ставкою 2% ми згадувати не будемо, адже про її скасування та перехідні операції ми розповіли достатньо багато (наприклад, тут, тут і тут).
Причин переходу з однієї групи до іншої досить багато. Іноді такий перехід є вимушеним (через перевищення річної суми доходу, яка дає право на перебування у певній групі, або через бажання займатися діяльністю, яку, перебуваючи в поточній групі, здійснювати не можна). Але він може бути й абсолютно добровільний – через заплановане розширення або, навпаки, скорочення бізнесу, наприклад. Причина переходу для нас зараз не така важлива. Головне питання, яке ми розглянемо в цій статті, – це оподаткування «перехідних» доходів.
Якщо ми говоримо про ФОПів
Як відомо, з метою визначення оподатковуваного доходу, ФОПи як на загальній, так і на спрощеній системі оподаткування застосовують касовий метод. Тобто для них датою визначення доходу є дата отримання коштів від реалізації товарів, робіт або послуг.
Тому в ситуації, коли відвантаження товарів, виконання робіт або надання послуг відбулося в одній групі, а отримання виручки (винагороди) – вже під час перебування в іншій групі, оподатковуваний дохід визнають у післяперехідний період (за датою отримання коштів). І оподатковують ці кошти за ставкою ЄП, яка діє вже після переходу.
І, навпаки. Якщо під час перебування у певній групі було отримано передоплату за товари, роботи або послуги, а їх відвантаження (виконання, надання) відбулося вже після переходу до іншої групи, то оподатковуваний дохід визнають до переходу (на дату отримання передоплати). Відповідно, після переходу дохід ще раз (подвійно) не визнають.
Тобто фактична дата відвантаження товарів, надання послуг і виконання робіт на оподаткування доходу єдиним податком не впливає.
Відповідно це відображають й у податковій декларації з ЄП.
Наведемо приклад: ФОП перебував у ІІІ групі платників ЄП (для спрощення візьмемо ставку 5%) і перейшов з IV кварталу 2023 року до І або до ІІ групи платників ЄП. Він має перехідну операцію: передоплату отримав, наприклад, у вересні 2023 року, під час перебування у ІІІ групі, а товар відвантажив уже перебуваючи у І або ІІ групі, скажімо у жовтні 2023 року. Що буде показано в деклараціях з ЄП?
Насамперед зазначимо про два звітні періоди.
Адже платник ЄП ІІІ групи звітує щоквартально, а отже, за три квартали 2023 року такий ФОП ще має подати декларацію платника ІІІ групи. І в цій декларації буде зафіксовано згадану вище передоплату. Вона буде оподаткована 5% ЄП.
Щодо діяльності у І або ІІ групах ФОП звітує раз на рік. Відповідно, такий ФОП має подати декларацію за 2023 рік, у якій зазначити обсяги доходу за IV квартал. І в цій декларації уже вартість відвантажених товарів не показує.
Але форма декларації буде одна й та сама – податкова декларація платника єдиного податку – фізособи. На сьогодні вона затверджена наказом Мінфіну 19.06.2015 №578 (у редакції наказу Мінфіну від 24.11.2022 №394).
Тільки щодо 9 перших місяців 2023 року ФОП зазначатиме відомості у розділі ІV «ПОКАЗНИКИ ГОСПОДАРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ДЛЯ ПЛАТНИКІВ ЄДИНОГО ПОДАТКУ ТРЕТЬОЇ ГРУПИ».
А за останні 3 місяці (IV квартал) – у розділі ІІ «ПОКАЗНИКИ ГОСПОДАРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ДЛЯ ПЛАТНИКІВ ЄДИНОГО ПОДАТКУ ПЕРШОЇ ГРУПИ» або в розділі ІІІ «ПОКАЗНИКИ ГОСПОДАРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ДЛЯ ПЛАТНИКІВ ЄДИНОГО ПОДАТКУ ДРУГОЇ ГРУПИ» (залежно від того, в якій групі він перебуватиме після переходу).
Загальна сума таких доходів рахується у рядку 08 декларації. А далі в декларації здійснюється розрахунок ЄП (звісно, крім фіксованої суми, яку сплачують платники І – ІІ груп).
Позаяк, як уже було наголошено, суму передоплати відображають у розділі IV (рядок 06), то вона неодмінно потрапить до рядка 08 декларації і з неї буде нараховано ЄП 5% (рядок 11). У значенні рядків 01 або 03 ця сума врахована не буде.
А якщо навпаки? Якщо оплата буде отримана після переходу, то показати її слід буде або в 01, або в 03 рядках. Суму ЄП вона не змінить, адже ФОП І – ІІ груп платять фіксовану суму ЄП (принаймні доти, доки сума їх річного доходу не перевищить дозволеного їм ліміту).
А що як буде отримано післяплату за вже забороненими видами діяльності?
Цей варіант зазвичай із категорії «гірше не придумаєш». Тому перед (!) переходом дуже важливо розрахуватися з усіма існуючими покупцями. І взагалі закрити якісь уже недоступні у новій групі ЄП види діяльності і забути про них. Їх (ще до переходу!) викреслюють з ЄДР і реєстру платників ЄП – ФОП має подбати про це, бо інакше його просто не переведуть до нової групи.
Дата отримання доходу важлива не лише для того, щоб визначити, коли і за якою ставкою цей дохід оподаткувати. А для того, щоб дізнатися, доходи від яких видів діяльності в тому чи іншому звітному періоді ФОП отримував.
І якщо вид доходу не відповідає групі, в якій на момент його отримання ФОП перебуває (точніше, отримання доходу від діяльності, вид якої не зазначено у реєстрі платників ЄП щодо цього ФОП), – це означає втрату статусу «єдинника» з наступного кварталу (пп. 6 або 7 пп. 298.2.3 ПКУ) і сплату 15% з доходу від забороненого виду діяльності (пп. 4 або 5 п. 293.4 ПКУ).
Утім, якщо все ж таки згадати спецгрупу, тут правила трохи м’якші. Як зазначає ДПС у консультації, абзацом другим пп. 9-1.4.2 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ визначено, що обмеження, встановлені п. 291.5 та 291.5-1 ПКУ для платників єдиного податку, мають бути виконані до першого числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому платник податку втратив право або самостійно відмовився від використання особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ. Про що йдеться?
Пункт 291.5 ПКУ встановлює для І – ІІІ груп, а п. 291.5-1 ПКУ – для IV групи заборонені види діяльності. Спецгрупа таких обмежень не застосовувала, але її скасування 1 серпня відбулося досить раптово. Тому тим, хто повернувся до попередньої групи ЄП, дали ще місяць на завершення розрахунків за всіма забороненими видами діяльності.
При цьому, як зауважує ДПС, законом не передбачено особливостей щодо визначення доходів для потреб оподаткування єдиним податком, ніж установлені ст. 292 ПКУ, в разі їх отримання після 01.08.2023 за товари (роботи, послуги), відвантажені (надані) під час перебування на спрощеної системи з особливостями оподаткування, зокрема від провадження видів діяльності, заборонених для відповідних груп.
Це означає, що податківці підтверджують: згадані заборонені доходи теж треба оподаткувати. І зробити це за загальними правилами вже тієї групи, до якої платник повернувся. А далі вже можна трактувати таку консультацію двояко. На думку автора, якщо однієї санкції (втрати статусу «єдинника») немає, то логічно, що і другої санкції (15% ЄП) не має бути. Тобто такі доходи слід показати в одному рядку з решти, незаборонених доходів, отриманих після повернення (переходу). Втім, щодо заповнення декларації в такому разі ФОПу краще звернутися по ІПК до податкової.
Якщо ми говоримо про ЮО
У юросіб, як відомо, є не тільки податковий, а й насамперед бухгалтерський облік. Проте для оподаткування ЄП і саме в частині виручки від реалізації товарів, робіт або послуг це нічого не змінить.
Дату визнання податкового доходу для всіх трьох груп платників ЄП визначає загальна норма п. 292.6 ПКУ. Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі.
Отже, і тут головним чинником є гроші, а на оподаткування насамперед впливає їх отримання.
Звісно, щодо деяких операцій розділ XIV ПКУ встановлює для юросіб спеціальні правила. Скажімо, якщо йдеться про прощення або закінчення строку давності кредиторської заборгованості. Або про безоплатно отримані товари, роботи чи послуги. Тоді доведеться застосовувати дату визнання доходу в бухобліку. А може бути й навпаки – коли ми говоримо, наприклад, про поворотну фінансову допомогу (позику), спеціальні правила оподаткування якої для «єдинників» прописує пп. 3 п. 292.11 ПКУ.
Проте, якщо ми беремо умови нашого прикладу, то відповідь, як не дивно, буде та ж сама: на дату отримання передоплати така юрособа ІІІ групи має показати її в декларації за три квартали 2023 року.
Нагадаємо, що форма податкової декларації платника ЄП – юрособи (ІІІ групи) затверджена наказом Мінфіну від 24.11.2022 №394 (у редакції наказу Мінфіну від 15.12.2022 №438). У такій декларації зі зрозумілої причини даних про інші групи немає: до І або ІІ групи юрособа не може потрапити, а для IV групи значення має не сума отримання доходу, а площа сільськогосподарських земельних угідь.
Отже, якщо, наприклад, юрособа отримає суму передоплати, перебуваючи у ІІІ групі, то вона сплатить з неї ЄП (скажімо, за ставкою 5%). У IV кварталі, коли відбуватиметься відвантаження товарів, до бази нарахування нового ЄП обсяг такого відвантаження не потрапить. Якщо ж навпаки, і оплата за товари, відвантажені під час перебування в ІІІ групі, надійде вже під час перебування у IV групі, то ЄП з такої операції взагалі не сплачуватиметься.