Коментар до Постанови ВС від 09.07.2024 у справі №160/3387/22
Коли намагаєшся довести, що твої ціни є звичайними та відповідають принципу «витягнутої руки», стануть у пригоді будь-які доступні докази і джерела інформації. Проте чи врахують контролери під час перевірки як джерело інформації ліцензію, отриману для проведення ЗЕД-операції? Розглянемо це на прикладі з практики, щодо якого вже є рішення ВС.
Зміст справи
18.09.2017 АТ подало до управління Офісу великих платників податків Звіт про контрольовані операції за 2016 рік. Але за півтора року, 06.03.2019, було подано уточнений Звіт про контрольовані операції за 2016 рік. Що трапилось?
Річ у тім, що 22.01.2019 податковий орган надіслав на адресу АТ запит про надання документації з трансфертного ціноутворення про контрольовані операції, здійснені АТ з контрагентом-нерезидентом FTL (Республіка Кіпр) у 2014 році та з контрагентом-нерезидентом CM Ltd (Британські Віргінські Острови) у 2015 – 2016 рр. згідно з поданими звітами про контрольовані операції.
26.02.2019 АТ надало відповідь разом із документацією з трансфертного ціноутворення про контрольовані операції, здійснені з цими нерезидентами.
З 04.03.2021 по 19.11.2021 органом ДПС по роботі з великими платниками податків було проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з контрагентом CM Ltd (Британські Віргінські Острови) з експорту товару за звітний 2016 рік.
За результатами перевірки було складено акт від 19.11.2021 та податкове повідомлення-рішення форми «Р» про визначення суми грошового зобов’язання з податком на прибуток підприємств на суму 9,6 млн грн, у т.ч. за податковими та/або іншими зобов’язаннями – 7,7 млн грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 1,9 млн грн.
Тобто і податківці, і АТ вважали, що було допущено помилку при складанні Звіту за 2016 рік. І АТ намагалося мінімізувати ризики. У чому ж підприємство помилилося?
Принцип «витягнутої руки» – обрання методу ДПС та АТ
ДПС вважає, що сутність принципу «витягнутої руки» в податковому законодавстві побудована за логікою «під час здійснення операції». Тому для цілей трансфертного ціноутворення ціна має визначатися на дату здійснення контрольованої операції (дату переходу права власності на товар), а не на дату укладення ЗЕД-контракту.
На думку контролюючого органу правильне тлумачення пп. 39.3.3.3 ПКУ полягає у порівнянні ціни контрольованої операції з ціною (діапазоном цін) співставних неконтрольованих операцій, що проводиться на підставі наявної інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату, яка визначається залежно від конкретних умов. Адже зміна у структурі активів та зобов’язань АТ відбулася саме в момент переходу права власності на товар.
Натомість АТ вважало, що визначення звичайної ціни, здійснене податківцями за наслідками перевірки, було проведене із порушенням вимог ст. 39 ПКУ, постанов КМУ від 08.09.2016 №616 та від 04.06.2015 №381.
На думку АТ, ціни контрольованих операцій відповідають принципу «витягнутої руки». Підприємство підтвердило це документацією з трансфертного ціноутворення, складеною АТ після пошуку інформації із затверджених КМУ товарних бірж та з використанням інформації про ціни з інших відкритих джерел, зокрема із використанням інформації щодо постачань аналогічного товару конкурентами АТ.
Відповідність цін контрольованих операцій додатково було підтверджено висновками ДП «Держзовнішінформ» за контрактами, інформацією від Fertecon Nitrogen Report: Urea. Fertecon тощо.
Таким чином, на думку АТ, орган ДПС не зміг довести правомірність прийняття рішення та належність доказів та джерел на підтвердження відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», і донарахування податку на прибуток та штрафних санкцій було безпідставним.
ВС: ліцензія не є джерелом цін за принципом «витягнутої руки»
ВС уважно розглянув надані АТ підтвердні документи.
І погодився, що:
- на формування цін на товар мали вплив звичайні ринкові чинники, такі як сезонне коливання попиту, проведення тендерів на придбання великих об’ємів мінеральних добрив, розмір експортно/імпортного мита у КНР, зменшення/збільшення об’ємів виробництва Товару найбільшими країнами-виробниками/споживачами, перенасиченість ринку продукцією тощо;
- у документації з трансфертного ціноутворення АТ за 2016 рік щодо контрагентів, зазначених у податковому запиті від 28.01.2019, відповідність умов вищенаведених контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» обґрунтовано проведенням функціонального аналізу, аналізу ризиків сторін контрольованих операцій, економічного та порівняльного аналізу контрольованих операцій та інших умов, що впливають на ціноутворення.
Але для визначення діапазону цін АТ використало дані декількох джерел.
І одне з них – ліцензію на ЗЕД-операцію, на яку посилалося АТ для обґрунтування, цін, – ВС не врахував.
Річ у тім, що ця разова індивідуальна ліцензія була видана до операцій за контрактом від 09.06.2015 та додаткової угоди від 29.01.2016 №5 до цього контракту, операції за яким відбувались у березні 2016 року, та засвідчує, що контрактна ціна відповідає кон’юнктурі ринку та перебуває в межах ринкового діапазону на третю декаду січня 2016 року.
Проте вищенаведені операції відбувались з 01.03.2016 по 15.03.2016, тобто й після вказаного в ліцензії періоду.
Водночас податковий орган переконав суди – режим індивідуального ліцензування не має жодного відношення до ціноутворення у ЗЕД-операціях, а встановлює певні заборони, обмеження або режими здійснення зовнішньоекономічних операцій з дозволу держави. Ліцензія взагалі не може вважатися джерелом інформації для встановлення відповідності цін контрольованих операцій принципу «витягнутої руки». І ВС з цим погодився.
Отже, суб’єкти ЗЕД, запам’ятайте цей висновок ВС на майбутнє!
ВС: аналіз решти доказів
Щодо інших джерел інформації, які використало АТ, то в документації з ТЦУ платником наведено вартість доставки продукції на умовах DAР – ст. Батев, ст. Ужгород, ст. Павлове, FOB – порт Південий, FCA – м. Кам’янське, ст. Баглій щодо кожного постачання окремо.
АТ самостійно було проведено розрахунок коригування вартості доставки товару на різних умовах доставки до умов, зазначених у відкритому джерелі інформації.
При цьому АТ при розрахунку ринкового діапазону цін використало часовий проміжок від 3 до 4 тижнів, від дати укладання договору/додаткової угоди до дати переходу прав власності.
Контролюючим органом натомість було побудовано діапазон цін та медіану діапазону на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату. Зокрема, на підставі інформації, наявної у загальнодоступному джерелі інформації «Товарний монітор». За результатами цих розрахунків контролюючим органом було встановлено заниження цін за окремими постачаннями, а саме: ціни є нижчими ніж мінімальне значення ринкового діапазону цін.
Тобто платник податку і ДПС використовували різні джерела інформації та різні правила визначення звичайної ціни. Хто з них має рацію і чиї результати розрахунків треба враховувати?
Податківці, звісно, наполягали, що їх результати більш правильні.
Так, під час перевірки було встановлено, що АТ здійснювало реалізацію товару на користь нерезидента, зареєстрованого на території Британських Віргінських островів за цінами, нижчими від ринкового діапазону (джерело інформації «Товарний монітор. Україна» видавництва ДП «Держзовнішінформ»), що не відповідає принципу «витягнутої руки».
Відповідно до пп. 39.3.3.3 ПКУ порівняння ціни контрольованої операції з ціною (діапазоном цін) співставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.
За висновком контролюючого органу, платником з наданої фактографічної довідки відібрано ціни для співставлення частково (вибірково), а не за всіма наведеними в довідці операціями. Так, до вибірки платника не включено операції з експорту аналогічного товару іншими великими постачальниками – резидентами України.
А ДПС за результатами аналізу статистичних даних ДП «Держзовнішінформ», цінового агентства Argus, наукових досліджень та відомостей наявних в мережі Internet було встановлено, що цінова ситуація на ринку мінеральних добрив у 2016 році загалом характеризувалася нестабільністю.
Але незважаючи на волатильність ринку, контролюючий орган зібрав всю доступну інформацію про ціни на найближчу дату до дня здійснення контрольованої операції. Що і довів в суді.
Тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені в силі.
Отже, суб’єкти ЗЕД, візьміть на замітку і цей момент: збираючи інформацію для розрахунку діапазону цін, не відкидайте ті ціни, які вам не подобаються. Навіть якщо ці ціни мають великий діапазон, а ринок у період проведення господарських операцій не є стабільним.
Чи завжди ВС стає на бік ДПС щодо визначення цін у КО?
Ні, не завжди.
Зокрема, і в коментованій справі ВС нагадав, що у постанові від 18.11.2021 №580/2610/19 він став на бік платника податку. Тобто суди мають аналізувати аргументи обох сторін і вирішувати, хто з них розраховував звичайні ціни більш правильно (спираючись на норми ПКУ).
У тій справі ВС встановив, що контролюючий орган здійснив порівняння цін між операціями в періоді, який перевірявся, з договором за іншими умовами постачання.
У зв’язку з цим проведене органом ДПС коригування порівняльних цін не забезпечило їх співставність з цінами в контрольованих операціях. І ВС скасував донараховану суму податку на прибуток та штрафні санкції.
