Коментар до ІПК ДПС від 16.01.2021 р. №201/ІПК/99-00-21-02-02-06
Чи може фізособа надавати позику?
Позика – це грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики (пп. 14.1.267 ПКУ).
При цьому згідно з пп. 14.1.206 ПКУ, проценти – це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.
До процентів включаються:
- платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит;
- платіж за використання коштів, залучених у депозит;
- платіж за придбання товарів у розстрочку;
- платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу);
- винагорода (дохід) орендодавця як частина орендного платежу за договором оренди житла з викупом, сплачена фізичною особою платнику податку, на користь якого відступлено право на отримання таких платежів.
Платежі за іншими цивільно-правовими договорами незалежно від того, встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у відсотках суми договору або іншої вартісної бази, не є процентами.
Відповідно до зазначеного, податківці у коментованій ІПК доходять висновку, що позику надають виключно фінансові установи або нерезиденти, крім нерезидентів, які мають офшорний статус. А отже, кошти, які виплачуються юрособою – резидентом (позичальником) на користь фізособи (позикодавця) у вигляді процентів на підставі договору позики, з урахуванням норм пп. 14.1.206 ПКУ не вважаються процентами.
Однак, незважаючи на те, що сплачені фізособі кошти не є процентами – це все одно відповідно до пп. 163.1.1 ПКУ є об’єктом оподаткування доходу фізичної особи - резидента як загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Оподаткування таких коштів ПДФО, ВЗ та ЄСВ
Як передбачено пп. 164.2.20 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у ст. 165 ПКУ.
Ставка податку для таких доходів передбачена п. 167.1 ПКУ і становить 18% бази оподаткування. Крім того, зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором за ставкою 1,5% (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Оскільки такий дохід виплачує юрособа, то відповідно вона і є відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) ПДФО та військового збору до бюджету.
В 4ДФ інші оподатковані доходи відображаються з ознакою доходу «127».
Що ж до ЄСВ, то як зазначено у п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону №2464, платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами. Зокрема, базою нарахування ЄСВ для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати та сума винагороди фізособам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
У такому випадку виплачена сума коштів не підпадає під поняття бази оподаткування, а підприємство - під визначення платника ЄСВ.
У результаті податківці у коментованій ІПК резюмують, що дохід, який виплачується юрособою – резидентом (позичальником) на користь фізичної особи – резидента (позикодавця) на підставі договору позики, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід та оподатковується ПДФО й військовим збором на загальних підставах. Водночас зазначений дохід не є базою нарахування єдиного внеску.
Податок на прибуток та бухгалтерський облік
Згідно з абз. 1 пп. 134.1.1 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.
При цьому, як зазначають у коментованій ІПК податківці, ПКУ не передбачено різниць для коригування платником податку на прибуток (що є позичальником) фінансового результату до оподаткування на суму коштів, сплачених за договором позики на користь фізичної особи – резидента (позикодавця).
Отже, такі операції відображаються при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток згідно з правилами бухгалтерського обліку.
Якщо предметом позики є грошові кошти, то у позичальника отримана сума (за умови терміну повернення до року) відображається як розрахунки з іншими кредиторами за кредитом субрахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» з дебетом субрахунка 301 (311).
У разі якщо термін повернення позикових коштів становить більше року, то таку заборгованість варто відобразити за кредитом субрахунка 505 «Інші довгострокові позики в національній валюті». Коли до погашення довгострокової позики залишається рік на дату балансу, то така заборгованість переводиться до поточної на субрахунок 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями в національній валюті». Така операція здійснюється проведенням за дебетом 505 та кредитом 611.
У разі довгострокової позики не забудьте і про дисконтування. Про це ми докладно писали тут.
У разі ж позики рухомої речі (наприклад, обладнання), то вважаємо, що її облік варто вести на позабалансовому рахунку 01.
Оскільки вище податківці стверджують, що виплачені фізособі суми коштів за користування позикою не є процентами, то дехто може вирішити, що застосовувати субрахунки 684 та 952 при їх нарахуванні недоречно.
Ми б не радили плутати податковий облік (про який йдеться у ІПК і про який, власне, і можуть надавати консультацію податківці) і бухгалтерський облік (консультації з якого є прерогативою Мінфіну).
Втім, якщо ви погоджуєтесь з податківцями й згодні аналогічно вести бухгалтерський облік, як варіант, можна обліковувати нараховані суми записами:
- Д-т 23, 91, 92, 93, 949 К-т 685 (залежно від цілей позики);
- Д-т 685 К-т 311.
У такому випадку утримання та сплата ПДФО та ВЗ відображатимуться записами:
- Д-т 685 К-т 641/ПДФО – утримано ПДФО;
- Д-т 685 К-т 642/ВЗ – утримано ВЗ;
- Д-т 641/ПДФО К-т 311 – сплачено ПДФО;
- Д-т 642/ВЗ К-т 311 – сплачено ВЗ.
***
Читайте також: