Перш ніж перейти до спірних моментів (а вони є!), розповімо про ті, за якими сумніву не виникає.
За якою формою звітувати за 2019 рік?
Мінфін наказом від 15.05.2018 р. №511 виклав у новій редакції Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування. Про це ми писали тут.
Перший звітний період, за який застосовувалася нова форма Звіту (оновлений додаток 5 до Порядку) був 2018 рік! Про це ми писали тут.
Отже, за 2019 рік підприємці подають вже знайому форму Звіту. Нагадаємо, що у 2018 році він зазнав певних змін. Тепер він містить лише дві таблиці (замість чотирьох):
- Таблиця 1 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» – подається як ФОП на єдиному податку, так і на загальній системі оподаткування;
- Таблиця 2 «Наявність підстав для обліку стажу окремим категоріям осіб відповідно до законодавства» – подається лише при наявності спецстажу.
До якого числа подається Звіт за 2019 рік?
Фізичні особи – підприємці незалежно від обраної системи оподаткування зобов’язані формувати та подавати до контролюючих органів за місцем реєстрації «Звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого ЄСВ» за формою Додатку 5 із зазначенням типу форми «Початкова» до 10 лютого року, наступного за звітним періодом.
Отже, граничний термін подання Додатку 5 за 2019 рік – 10 лютого 2020 року. Це буде понеділок, звичайний робочий день, тому строки подання Звіту не переносяться на іншу дату.
Не подали Звіт або подали з помилками: що буде?
Помилки бувають різні.
Звіт із помилками в обов’язкових реквізитах не вважається поданим та інформація про доходи з нього не потрапить до реєстру застрахованих осіб та не буде зарахована до страхового стажу.
Для зарахування страхового стажу підприємцю необхідно виправити помилки у звітності та повторно подати річний звіт до органів ДПС.
На відміну від найманих працівників, за яких сплачує ЄСВ та звітує роботодавець, підприємцям необхідно самостійно дбати про зарахування періоду діяльності до страхового стажу, щоб не позбавити себе у майбутньої пенсії та інших соціальних гарантій.
Водночас нагадуємо, що Пенсійний фонд надає можливість кожному громадянину, включаючи й приватних підприємців, безкоштовно контролювати зарахування періодів діяльності до страхового стажу. Для цього необхідно зареєструватися на веб-порталі Пенсійного фонду та зайти до свого особистого кабінету.
А ще за неподання Звіту підприємець несе фінансову та адміністративну відповідальність.
Відповідно до п. 7 ч. 11 ст. 25 Закону про ЄСВ органом ДПС здійснюється накладення на таку особу штрафу у розмірі 10 н.м.д.г. (170 грн.). Ті самі дії, вчинені платником єдиного внеску, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, – тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 60 н.м.д.г. (1020 грн.).
Крім того, згідно з ч. 1 ст. 165-1 КУпАП, це порушення тягне за собою накладення штрафу на ФОП від 30 до 40 н.м.д.г. (тобто від 510 до 680 грн). Ті самі дії, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за одне із правопорушень, зазначених у ч. 1 ст. 165-1 КУпАП, – призведуть до штрафу на ФОП від 40 до 50 н.м.д.г. (тобто від 680 до 850 грн).
А якщо формально Звіт оформлений правильно і прийнятий податківцями, але інформація в ньому неправильна? У такому разі відповідальність підприємця залежить від типу помилки і того, як швидко він чи податківці цю помилку виявили.
Якщо помилка знайдена самостійно, але граничний строк подання Звіту за 2019 рік ще не минув, її можна виправити шляхом подання Звіту наново. Звітної нової форми Додаток 5 не має, тож це буде подана наново «початкова» форма Звіту із усіма правильними даними. Штрафів в цьому випадку не буде, а поданим вважатиметься останній варіант Звіту.
Якщо ж строки подання Звіту вже минули, ситуація складна, адже самостійно виправити помилку підприємець не зможе.
Податківці у підкатегорії 301.06.02 «ЗІР» наголошують, що самостійного виправлення ФОП помилок у Звіті з ЄСВ (форма №Д5) Порядком №435 не передбачено.
Помилки, що стосуються грошових показників (арифметична помилка, неправильно порахована сума доходу/ЄСВ, заповнено не ту таблицю форми №Д5 за період до 01.01.2018 р., або, зокрема, за звітні періоди після 01.01.2018 р. у таблиці 1 форми №Д5 неправильно вказано код категорії застрахованої особи тощо) у Звіті з ЄСВ можуть бути виявлені при документальній перевірці і виправлені за її наслідками.
Водночас ФОП має право самостійно, до проведення документальної перевірки контролюючим органом, подати заяву до контролюючого органу з проханням провести перевірку/звірку, у якій вказати причину перевірки.
Якщо податківці при такій перевірці виявлять заниження сум ЄСВ, то згідно зі ст. 25 Закону про ЄСВ, за донарахування ними своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10% зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50% суми донарахованого єдиного внеску.
Тепер перейдемо до складання Звіту.
Титульний (перший) аркуш звіту
Він містить у собі усю потрібну інформацію, щоб податківці зрозуміли, хто, за який період і до якого органу ДПС подає Звіт з ЄСВ.
Тобто на цьому аркуші обов’язково наводимо:
- Дані про звітний період – 2019 рік;
- Тип форми. Якщо 31 грудня підприємницька діяльність не закінчується (підприємець не ліквідується), то це буде звичайна «початкова» форма, про що і проставляємо позначку «Х»;
- Номер облікової картки ФОП або серію (за наявності) та/або номер його паспорта (остання можливість передбачена лише для тих, хто від номеру облікової картки офіційно відмовився);
- ПІБ та адресу підприємця. Адреса має бути та, за якою він зареєстрований. Дії підприємця, якщо він змінив місце реєстрації протягом року, ми наводили тут. Зокрема, щодо Звіту з ЄСВ ми зазначали, що він подається до органу ДПС, що відповідає новому місцю проживання. Це підтверджують і податківці;
- Код органу ДПС, до якого подається Звіт;
- Код основного виду економічної діяльності підприємця;
- Інформацію про тип підприємця. Вона наводиться у відповідному рядку таблиці із зазначенням дат початку і закінчення перебування підприємцем відповідної системи оподаткування. Якщо протягом року підприємець встиг змінити систему оподаткування, то він заповнює два рядки із зазначенням періодів перебування на таких системах оподаткування;
- Дані про кількість таблиць у Звіті, які підприємець заповнює. Якщо спецстажу у нього немає, то він заповнює і зазначає на титульному аркуші лише Таблицю «Нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Номер телефону ФОП не належить до обов’язкових реквізитів Звіту з ЄСВ (їх повний перелік наведено у п. 6 розділу ІІ Порядку №435), але радимо його все ж таки зазначити для прискорення зв’язку з контролерами (або щоб мати з ними ще один тип швидкого зв’язку, крім електронного листування).
Зверніть увагу: титульний аркуш Звіту підписується підприємцем (із зазначенням ПІБ та дати його подання).
Таблиця «Нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»
Ось тут починається найцікавіше. Адже у Порядку №435, незважаючи на зміни, які до нього весь час вносяться, дуже мало інформації про те, як складати цю Таблицю.
Зрозуміло, що на початку підприємцю слід вказати (знову) власні ПІБ та номер облікової картки ФОП або серію (за наявності) та/або номер його паспорта.
Далі слід заповнити таблицю з даними про доходи та ЄСВ підприємця за рік. А як це зробити, Мінфін не встановив. І тому на сьогодні ми маємо дві позиції, як це треба зробити.
Позиція ДПС
По-перше, податківці вважають, що при заповненні цієї таблиці підприємець має показати базу нарахування ЄСВ і саму суму ЄСВ, яку мав сплатити за звітний рік. І зробити це слід окремо за кожен місяць.
Оскільки Порядок №435 не каже, як ці суми визначити, податківці вважають, що слід звернутись до норм Закону про ЄСВ та Інструкції №449.
Вони говорять, що:
- для ФОП на загальній системі оподаткування ЄСВ встановлюється в розмірі 22% на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає оподаткуванню ПДФО, але не більше максимальної величини бази нарахування ЄСВ, встановленої Законом. При цьому сума ЄСВ не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. Таким чином, базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких такий платник перебував на обліку як платник ЄСВ. Якщо такими платниками не отримано дохід (прибуток) у окремому місяці, вони зобов’язані визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування ЄСВ, встановленої Законом. При цьому сума ЄСВ не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;
- Для ФОП на спрощеній системі оподаткування ЄСВ встановлюється у розмірі 22% на суму, що визначається такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування ЄСВ, встановленої Законом. При цьому сума ЄСВ не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Нагадаємо, що мінімальна сума місячного страхового внеску у 2019 році становить 22% від 4173 грн = 918,06 грн., а максимальна – 22% від 62 595 грн = 13 770,90 грн.
Зауважимо, що наведені висновки податківців ніким не беруться під сумнів, це дійсно вимоги нормативних актів.
Немає проблем із заповненням Звіту у ФОП-«єдинників», адже у них в Таблиці колонка 3 та 4 будуть однакові, бо там проставляється сума, визначена підприємцями на власний розсуд в діапазоні між мінімальним та максимальним розмірами страхового внеску (більшість таких підприємців сплачує ЄСВ саме в мінімальному розмірі).
Але «єдинникам», як і «загальникам» слід мати на увазі, що у формулі, що зазначена в графі 6 Таблиці, множити треба значення граф 3 (де зазначено загальну суму оподаткованого доходу) та 4 (де зазначено ту частину доходу, на яку нараховується ЄСВ). Але треба перемножувати показники граф 4 та 5 (де зазначено ставку ЄСВ).
З цим погоджуються і податківці в ІПК від 24.10.2018 р. №4530/ІПК/15-32-13-01-10: «формула для розрахунку ЄВ, що міститься у назві графи 6 таблиці 1 №Д5 наведена з помилкою, яку необхідно ігнорувати як таку, що не відповідає вимогам Закону №2464. Зазначений показник розраховується за формулою: гр. 4 х гр. 5/100».
За рік цю помилку у формулі не виправили, але з нею хоча б можна працювати.
Проблема виникає, коли йдеться про ФОП на загальній системі оподаткування. Адже їм при заповненні таблиці треба буде орієнтуватися на дані Декларації про майновий стан та доходи, а в ній дані про чистий дохід наводяться загальною річною сумою. Як їм розподілити отриманий чистий дохід між місяцями року?
Питання почалися вже з того, якими мають бути показники колонок 3 та 4 таблиці у ФОП на загальній системі оподаткування – однаковими чи різними? ПФУ у Рівненській області у своєму повідомленні вказав, що такі значення можуть бути різними. Податківці потім цю позицію підтримали.
Нагадаємо, як це було за минулий 2018 рік.
Спочатку з’явилися зразки складання Звіту від черкаських податківців. Щодо ФОП-«загальників» у цих зразках, суми місячних доходів однакові! Тобто податківці застосовували такий шлях визначення суми місячного доходу: беремо чистий річний дохід, ділимо на кількість місяців, протягом яких підприємець перебував на загальній системі оподаткування. При цьому фактична сума доходів (або їх відсутність) у кожному з таких місяців податківців не цікавила.
Якщо ж доходів не було, черкаські податківці навели зразок тільки для випадку, коли їх не було протягом звітного року взагалі. В такому випадку у колонці 3 вони зазначили нулі, а в кожному рядку колонки 4 – розмір мінімальної зарплати.
Потім свої зразки виклала ДФСУ. Тут вже розглядались різні випадки складання Звіту, але зі зразків стає зрозуміло, що підхід у розподілі чистого доходу між місяцями звітного року ДФСУ застосовує той самий: беремо суму, зазначену у декларації про майновий стан та доходи, і ділимо її на кількість місяців перебування на загальній системі оподаткування. Саме цю середню зазначаємо як дохід кожного місяця в колонці 3. Далі порівнюємо цю середню з максимальною базою нарахування ЄСВ, і якщо середня більша, то в графі 4 зазначаємо максимальну базу.
Свіжих роз’яснень щодо заповнення підприємцями на загальній системі оподаткування Звіту з ЄСВ (зокрема, за 2019 рік) від податківців ще не було. Але наведені роз’яснення податківцями не скасовані, тобто вони не передумали. А підстави передумати в них є.
Позиція судів
Справа в тому, що і Закон про ЄСВ, і Інструкція №449, на які спираються податківці, коли надають свої роз’яснення, нічого про таке «розтягування» доходу на весь звітний рік не говорять. Натомість вони говорять, що якщо у підприємця-«загальника» за певний місяць чистого доходу не було взагалі, він самостійно визначає базу оподаткування (не нижче мінімальної зарплати).
В Декларації про майновий стан та доходи місяці, у яких чистий дохід був і в яких його не було, не зазначаються. Тому виконати вимоги цих нормативних актів підприємець може лише з аналізу Книги обліку доходів і витрат.
Більш того, ЄСВ підприємець на загальній системі оподаткування має сплачувати протягом такого звітного року (один раз на квартал до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок). Це передбачено п. 4 розділу ІV Інструкції №449. Тобто, коли Декларація і Звіт ще не подані, суми власного річного доходу підприємець ще не знає і порахувати середньомісячний дохід не може. І як йому сплачувати ЄСВ, щоб не потрапити під штрафи за недоплату?
Податківці пропонують для цього не передбачений нормативними актами вихід. Вони вважають граничний строк подання Звіту з ЄСВ підприємцями датою остаточного розрахунку за сумами ЄСВ за звітний рік. Тобто за законом розрахуватися слід до 20 січня включно, але можна сплатити без штрафу і до 10 лютого (включно). Така пропозиція діє лише для ФОП-«загальників» (лист ДФСУ від 24.01.2019 р. №2265/7/99-99-13-02-01-1).
Зрозуміло, що роз’яснення податківців, не підкріплені нормативними актами, сподобались не всім. І дехто встиг з ними зустрітися в суді.
Нещодавно ми коментували висновок Другого апеляційного адміністративного суду. Щоправда, справа була щодо ЄСВ за 2017 рік, але принцип визначення місячного доходу, на який слід нарахувати ЄСВ, податківці застосовували той самий. У коментованій нами справі всі суди вирішили справу на користь ФОП, підтвердили його право визначати місячний дохід за фактичними даними, зазначеними у Книзі обліку, та скасували рішення органів ДФС про нарахування ЄСВ, штрафу та пені.
Верховний Суд пішов ще далі
На думку ВС, особа, яка зареєстрована як ФОП, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов’язана сплачувати ЄСВ не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником.
В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником) така особа є застрахованою і платником ЄСВ за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення законодавства, на думку ВС, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Зрозуміло, що цей висновок стосується сплати ЄСВ (а, як наслідок, і звітування за ним) не лише «загальників», а й «єдиноподатників». Але до внесення відповідних змін до Закону про ЄСВ та Інструкції №449 спори із податківцями з цього приводу триватимуть (тому позицію ВС можна буде використовувати як аргумент на захист підприємця).
Хто може Звіт не подавати?
Відповідно до п. 3 розділу ІІІ Порядку №435 ФОП як на загальній, так і на спрощеній системі, члени фермерського господарства звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони:
- отримують пенсію за віком;
- або є особами з інвалідністю;
- або досягли віку, встановленого ст. 26 Закону «Про загальнообов’язкове пенсійне страхування», та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу.
Звіт зазначеними особами не подається.
У разі самостійного визначення бази нарахування єдиного внеску ФО – підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему, члени фермерських господарств, які отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю, або досягли віку, встановленого ст. 26 Закону «Про загальнообов’язкове пенсійне страхування», та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу, формують та подають до органів доходів і зборів Звіт самі за себе відповідно до п. 10, 11 розділу IV Порядку №435 один раз на рік у терміни, визначені п. 2, 5 розділу ІІІ Порядку №435. Звітним періодом є календарний рік.