Первинні документи-2026: які недоліки в них знаходять податківці під час перевірок та наслідки цих помилок

1. Первинні документи – основа бухгалтерського та податкового обліку
2. Що каже Верховний Суд у таких випадках?
3. Висновки та поради від редакції 

Первинні документи – основа бухгалтерського та податкового обліку

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених зазначеними документами (п. 44.1 ПКУ).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (ч. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», далі – Закон №996). Цим же законом визначено перелік обов’язкових реквізитів первинних документів.

Зверніть увагу!

Істотні недоліки оформлення первинних документів можуть стати підставою для невизнання господарської операції (ч. 2 ст. 9 Закону №996).

Разом з тим законодавством встановлено, що не впливають на визнання операції неістотні недоліки (які не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо).

Проблемою є те, що точні критерії істотності/неістотності недоліків не визначені законодавчо, а оцінюються суб’єктивно. Одна справа, якщо в документі відсутній обов’язковий реквізит – тут зрозуміло, що такий документ не матиме юридичної сили і не може бути підставою для обліку. А якщо реквізит є, а податківцям не подобається, як він зазначений? Як наслідок – часто податківці намагаються виключити витрати або застосувати штраф за відсутність документів лише через формальні помилки у первинних документах (або те, що вони вважають помилкою).

На жаль, повною мірою уникнути помилок у первинних документах під час здійснення господарської діяльності практично неможливо через поєднання людського фактору, значного обсягу документообігу, участі кількох сторін у їх оформленні та впливу зовнішніх обставин. Саме тому вирішальне значення має не формальна бездоганність документів, а їх здатність підтвердити фактичне здійснення господарської операції, її економічну та ділову мету.

Важливо!

Треба враховувати принцип превалювання суті над формою, закріплений у ст. 4 Закону №996. Він означає, що господарські операції мають обліковуватися відповідно до їхньої справжньої економічної суті, а не лише виходячи з їхньої юридичної форми.

Крапку в питанні істотності/неістотності помилки та впливу її на (не)реальність конкретної господарської операції ставить суд. Тож далі проаналізуємо, які недоліки первинних документів податкова вважає істотними, проте суд оцінює їх інакше.

Що каже Верховний Суд у таких випадках?

Розглянемо кілька справ із показовими рішеннями Верховного Суду за наслідками знайдених податківцями недоліків у первинних документах.

1. Щодо помилок у ТТН

Транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару. Тож за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, відсутність правильно складеної ТТН не може свідчити про відсутність реальної господарської операції з придбання такого товару (постанова Верховного Суду від 30.10.2025 у справі №380/27500/23).

Проте незважаючи на викладену позицію суду юристи не радять повністю нехтувати складанням/наданням ТТН, оскільки вона все такі залишається важливим документом, який підтверджує факт надання послуг перевезення вантажів. Крім того, судова практика податкових спорів з цього питання все такі дещо суперечлива, обставини справ можуть різнитися, а отже, спрогнозувати успіх у суді в разі відсутності ТТН складно.

2. Щодо відсутності на платіжних інструкціях штампів, печаток банка і підписів уповноважених осіб

Ви складаєте платіжні інструкції у системі «Клієнт-Банк». Податківці при перевірці вимагають надати паперовий документ. Платіжну інструкцію можна роздрукувати, але штампа або печатки банку, підписів уповноважених осіб на ній не буде.

Або ось виписка банку – її можна роздрукувати на вимогу податківців, але повинні на ній бути штамп/печатка банку та підпис?

Чинним законодавством визначено, що електронний документ за наявності всіх необхідних реквізитів підтверджує здійснення операцій на підставі такого документа. Підтвердження відповідності електронної форми платіжного доручення оригіналу, який розміщений у системі «Клієнт-Банк», не потребує його скріплення печаткою та підписом банку. Допустимість електронного документа як доказу не може заперечуватися виключно на підставі того, що він має електронну форму (постанова Верховного Суду від 28.07.2022 у справі №380/5389/20).

3. Щодо недостовірних відомостей у первинці, складеній контрагентом

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 акцентувала увагу, зокрема, на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив неправдиві (недостовірні) відомості.

Увага!

Всі негативні наслідки, пов’язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце.

При цьому також має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у достовірності відомостей, внесених до первинного документа його контрагентом.

Сам факт використання первинних документів із недостовірними даними не означає автоматичної неправомірності податкового обліку.

Контролюючий орган має довести, що платник податків діяв недобросовісно, нерозумно або без належної обачності, приймаючи та використовуючи такі документи. При цьому враховується, чи мав платник реальну можливість і економічну доцільність перевірити достовірність даних, а також чи існували у нього обґрунтовані підстави сумніватися в їх змісті за умови належної обачності.

4. Щодо технічних помилок і описок

Відповідно до сталої практики Верховного Суду «наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податку у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів мають оціночний характер» (постанова Верховного Суду від 19.02.2026 у справі №560/15436/24).

Верховний Суд також зазначає, що доводи органу ДПС щодо дефектів первинних документів часто є проявом надмірного формалізму.

Зверніть увагу!

Розбіжності в первинних документах у більшості випадків є технічними описками та формальними недоліками, а також ґрунтуються на припущеннях, вибірковому аналізі документів, неповному дослідженні матеріалів справи (ігнорування специфікацій, акта реєстрації потужностей, договору переуступки боргу, актів наданих послуг) або на неправильному тлумаченні бухгалтерського обліку.

Зокрема, зазначення у документах неіснуючої дати «31 листопада» є очевидною технічною помилкою (опискою), оскільки договори були фактично укладені, а їх виконання є доведеним фактом (постанова Верховного Суду від 11.03.2026 у справі №240/10407/24).

Висновки та поради від редакції 

1. Як бачимо з аналізу судової практики, загальна позиція Верховного Суду така, що визначальним є дослідження сукупності обставин та первинних документів, комплексне підтвердження реальності господарських операції.

Тож платник податків у разі виникнення спору з податківцями має посилатись на сукупність доказів, що підтверджують реальність господарської операції. Невизнання ними одного документа може бути замінено іншим документом, який також підтверджує здійснення господарської операції (звісно, якщо такий документ є).

Тому під час здійснення господарських операцій необхідно ретельно формувати пакет документів. Зокрема, це можуть бути:

• договори поставки;
• видаткові накладні;
• ТТН (за потреби);
• платіжні інструкції;
• податкові накладні, зареєстровані в ЄРПН;
• договори оренди/суборенди складських (нежитлових) приміщень де товар зберігався;
• договори зберігання товару;
• договір про надання транспортно-експедиційних послуг;
• акти інвентаризації або оборотно-сальдові відомості, що підтверджують наявність та оприбуткування залишків товару на складі,
• тощо.

2. Треба звертати увагу податківців на відсутність умислу при порушенні складання первинного документа. Адже за навмисне викривлення первинних документів відповідальність значно вища. Умисел мають довести самі податківці, а платник податків повинен наполягати на тому, щоб вони це довели, а не просто застосували санкції у підвищеному розмірі.

3. Певні недоліки первинних документів, у тому числі видаткових та товарно-транспортних накладних, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Такі документи є належними і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, проте містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, а також підтверджують фактичне здійснення таких операцій.

Для цілей податкового обліку беруться до уваги, насамперед, економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій.

Суд застосовує підхід «превалювання суті над формою» як принцип бухгалтерського обліку та з’ясовує правову природу спірних правовідносин.

Самі по собі незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити про спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.