На початку листа від 08.02.2017 р. №2485/6/99-99-15-02-02-15 податківці розглянули юридичні аспекти надання транспортно-експедиторських послуг, зокрема, і нерезидентами. Серед них слід окремо зазначити норми Закону «Про транспортно-експедиторську діяльність», які дозволяють експедитору для виконання доручення замовника залучати інших осіб - перевізників, порти, авіапідприємства, судноплавні компанії тощо, які є резидентами або нерезидентами України.
При цьому істотними умовами договору транспортного експедирування є, зокрема, розмір плати експедитору. Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом за належне виконання договору транспортного експедирування. Натомість до плати експедитора не включаються витрати експедитора на:
- оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування,
- оплату зборів (обов'язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб'єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.
Розглянемо, як ці норми впливають на оподаткування доходів, які отримує експедитор-нерезидент.
Податок на прибуток
Якщо експедитор є не тільки нерезидентом, а й юрособою, його дохід оподатковується згідно з п. 141.4 ПКУ.
Податківці роз’яснюють, що плата нерезиденту за надані резиденту транспортно-експедиційні послуги відповідно до договору транспортного експедирування не є об’єктом оподаткування податком на прибуток згідно із пп. 141.4.1 ПКУ.
Але якщо нерезиденту виплачується фрахт, ситуація інша. Винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами, перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом, вважається фрахтом (пп. 14.1.260 ПКУ).
Згідно з пп. 141.4.4 ПКУ сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6% за рахунок цих доходів. При цьому:
- базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту;
- особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку на прибуток, а також суб'єктом спрощеного оподаткування.
Відповідно до пп. 14.1.12 ПКУ базовою ставкою фрахту вважається сума фрахту, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування.
А далі податківці роблять цікаві висновки.
На думку податківців, наведену у коментованому листі, якщо експедитор здійснює перевезення вантажу із використанням власного транспортного засобу, то послуги з перевезення розглядаються як фрахт, і у разі здійснення виплати винагороди за фрахтування експедитору-нерезиденту, таку винагороду слід оподаткувати податком на прибуток за ставкою 6%. Або застосувати положення міжнародних договорів для застосування звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку на прибуток.
Якщо нерезидент з метою виконання договору транспортного експедирування залучає до виконання третіх осіб, у тому числі нерезидентів, що надають послуги з фрахту, то сума його винагороди, як зазначалося вище, податком на прибуток не оподатковується.
А компенсація понесених експедитором-нерезидентом витрат не вважаються сумою фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахтування. Але - така компенсація виплат, на думку податківців, має оподатковуватися! Вони вважають, що, відповідно до пп. «й» пп. 141.4.1 ПКУ, така компенсація є іншими доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, що оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними пп. 141.4.2 ПКУ (тобто 15% їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати).
І єдиний шлях не оподатковувати ці суми – це застосувати положення міжнародних договорів для застосування звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку на прибуток. Хоча і він, виходячи з наступних роз’яснень ДФСУ, є складним. Адже, спираючись на норми п. 103.3 ПКУ, податківці наголошують: якщо відшкодування витрат на фрахтування транспортного засобу здійснюється не безпосередньо фрахтувальнику-нерезиденту, а експедитору (а саме це і передбачає процедура відшкодування витрат!), то така виплата не підпадає під дію положень міжнародних договорів для застосування звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку на прибуток. Отже, таке відшкодування витрат доведеться оподаткувати за правилами, встановленими ПКУ.
Податок на додану вартість (ПДВ)
Податківці роз’яснили, що УПК №610 не втрачає своєї актуальності щодо більшості розглянутих в ній питань оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг у сфері транспортно-експедиторської діяльності.
Але, оскільки з дати її затвердження минуло вже понад чотири роки, її слід застосовувати, враховуючи чинні на сьогодні норми ПКУ, зокрема, і ті, які регулюють порядок формування податкового кредиту при отриманні транспортно-експедиторських послуг від нерезидента.