Розмір добових більший ніж законодавчо встановлений
Нагадаємо, що відповідно до пп. 170.9.1 ПКУ до оподатковуваного доходу не включаються добові витрати, понесені у зв’язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної зарплати (у 2017 році – 320 грн), встановленої законом на 1 січня звітного року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження.
Для відряджень за кордон розмір добових становить не вище 80 євро за кожен календарний день такого відрядження за офіційним обмінним курсом гривні до євро, установленим НБУ, в розрахунку за кожен такий день.
У листі від 13.03.2017 р. №5002/6/99-99-13-02-03-15 податківці на підставі цієї норми наголосили, якщо розміри добових витрат на відрядження перевищують встановлені пп. 170.9.1 ПКУ, то сума такого перевищення є об’єктом оподаткування ПДФО. Оподаткування ПДФО такого перевищення проводиться відповідно до п. 164.5 ПКУ. За цією нормою базою оподаткування ПДФО доходу у не грошовій формі є сума доходу збільшена на натуральний коефіцієнт (1,2195). Звісно, такий оподатковуваний дохід є об’єктом для оподаткування військовим збором. При цьому база оподаткування для його оподаткування не визначається. Тобто із суми перевищення встановлених добових на підприємстві над законодавчо затвердженими потрібно утримати військовий збір за ставкою 1,5%. Не слід плутати надміру витрачені кошти з додатковим благом, як це іноді роблять податківці у своїх роз’ясненнях. Це є окремим видом доходів. А от база оподаткування ПДФО для доходу у вигляді надміру витрачених коштів за п. 164.5 ПКУ визначається за правилами для оподаткування додаткового блага.
Сума ПДФО, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що видала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а у разі недостатності суми доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку. Тож утримати ПДФО та військовий збір потрібно саме з зарплати працівника.
Витрати на оплату таксі
Ще одним доволі частим явищем при відшкодуванні витрат відрядження є використання працівниками послуг таксі. Про наслідки відшкодування витрат на оплату таких послуг розповіли податківці у листі ДФС у м. Києві від 17.03.2017 р. №5586/10/26-15-13-01-12.
Наразі згідно з пп 170.9.1 ПКУ не є доходом працівника витрати на відрядження в межах фактичних витрат на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті). Щоб витрати на проїзд не були об’єктом оподаткування, мають бути у наявності підтвердні документи, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов'язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів.
Серед витрат на проїзд відсутні витрати на таксі, які були понесені найманим працівником під час відрядження, як в межах території України, так і за кордоном. Тому такі витрати не підлягають обов’язковому відшкодуванню. Але за рішенням керівника підприємства ці витрати можуть бути відшкодовані працівнику. При цьому для працівника таке відшкодування буде вважатись додатковим благом відповідно до пп. 164.2.17 ПКУ та підлягає оподаткуванню ПДФО за правилами оподаткування додаткового блага.
Неповернення працівником коштів, наданих на представницькі цілі
У листі ДФС у м. Києві від 10.03.2017 р. №5087/10/26-15-13-01-12 податківці розглянули порядок дій роботодавця у разі неповернення працівником коштів, наданих на представницькі цілі.
Згідно із пп. 164.2.11 ПКУ оподатковуваним ПДФО доходом є сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до п. 170.9 ПКУ. Такий дохід буде оподатковуватися за правилами оподаткування додаткового блага.
В момент видачі коштів під звіт у працівника не виникає оподатковуваного доходу відповідно до пп. 165.1.11 ПКУ.
Але слід пам’ятати, що відповідно до пп. 170.9.1 ПКУ не оподатковуються ПДФО документально підтверджені витрати, здійснені за рахунок готівкових чи безготівкових коштів, наданих платнику податку під звіт роботодавцем на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, у встановлених межах, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламними цілями.
Тож у разі відсутності підтвердних документів витрачені кошти на представницькі цілі будуть вважатися також додатковим благом.
Сума ПДФО, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що видала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а у разі недостатності суми доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку.
Наслідки сплати ПДФО та військовий збір за рахунок роботодавців
У листі від 13.03.2017 р. №5002/6/99-99-13-02-03-15 податківці також вказали на наслідки сплати ПДФО за рахунок роботодавця.
Якщо роботодавець приймає рішення щодо проведення нарахування та сплати ПДФО з нарахованого (виплаченого) доходу за рахунок власних коштів, то сума коштів у розмірі неутриманого податку є доходом у вигляді додаткового блага та оподатковується ПДФО і військовим збором на загальних підставах. Тож прийняти таке рішення можна, але у такому випадку у працівника виникне нове податкове благо. В формі №1ДФ такий дохід буде відображено під ознакою 126. Про це також податківці говорили й раніше, наприклад, тут.
Відображення в формі №1ДФ надміру витрачених коштів під час відрядження
Надміру витрачені кошти, які виникають за результатами відрядження або представницьких цілей, у формі №1ДФ буде відображено під ознакою доходу 118. При цьому в ф. №1ДФ не відображаються суми виданих коштів під звіт, оскільки такі кошти не є оподатковуваним ПДФО доходом відповідно до пп. 165.1.11 ПКУ.