Юридичні моменти
Отже, маємо таку ситуацію: одна сторона господарського договору завдала майнову шкоду іншій стороні при виконанні робіт за цим договором. Винним у завданні шкоди є працівник виконавця. З приводу відшкодування шкоди між сторонами господарського договору виникають цивільно-правові відносини, а між винним працівником та його роботодавцем виникають трудові відносини щодо відшкодування суми шкоди, яку цей роботодавець відшкодував потерпілій стороні договору.
У цивільних правовідносинах питання про відшкодування шкоди регулюються главою 82 ЦКУ. Вона регулює зобов’язання, що виникають не за договорами, а внаслідок завдання шкоди (їх називають деліктними зобов’язаннями). Делікт (від лат. delictum – правопорушення, провина, проступок) — це протиправна поведінка, правопорушення, тобто незаконна дія, проступок, злочин, тобто вчинення дії, що суперечить закону і завдає шкоди суспільству, державі або особі. Відповідно, таке правопорушення є підставою для притягнення правопорушника до відповідальності, передбаченої законом. Якщо шкода завдана майну, то настає деліктна відповідальність за завдання шкоди майну.
Деліктна відповідальність згідно зі ст. 1166 ЦКУ настає за умови наявності складу правопорушення, а саме: наявність шкоди, протиправна поведінка заподіювача шкоди (в даному випадку це працівник), причинний зв’язок між шкодою та протиправною поведінкою заподіювача. У ч. 1 ст. 1166 ЦКУ передбачено, що майнова шкода, завдана неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю майну фізичної або юридичної особи, відшкодовується в повному обсязі особою, яка її завдала – в даному випадку це буде юридична особа, у якої працює винний працівник.
У разі завдання шкоди працівником виконавця діють норми ст. 1172 ЦКУ. За нею роботодавець відшкодовує майнову шкоду, завдану його працівником під час виконання ним своїх трудових (службових) обов'язків. Слова «в повному обсязі» означають, що відшкодуванню підлягає не лише реальна шкода (майно, втрачене або пошкоджене в результаті протиправної поведінки), але й упущена вигода.
Відповідно до ст. 22 ЦКУ збитки відшкодовуються у повному обсязі, якщо договором або законом не передбачено відшкодування у меншому або більшому розмірі. За замовчуванням тут мається на увазі відшкодування збитків грошовими коштами. На вимогу особи, якій завдано шкоди, та відповідно до обставин справи майнова шкода може бути відшкодована і в інший спосіб, зокрема, шкода, завдана майну, може відшкодовуватися в натурі (передання речі того ж роду та тієї ж якості, полагодження пошкодженої речі тощо).
Способи відшкодування шкоди, завданої майну потерпілого, визначені у ст. 1192 ЦКУ. Так, з урахуванням обставин справи суд за вибором потерпілого може зобов'язати особу, яка завдала шкоди майну, відшкодувати її в натурі (передати річ того ж роду і такої ж якості, полагодити пошкоджену річ тощо) або відшкодувати завдані збитки у повному обсязі. Тобто тут пропонується на вибір потерпілого та суду два способи відшкодування збитків – або грошовими коштами, або в натурі. У разі, коли розмір шкоди визначається за згодою сторін без звернення до суду, так само може визначатися і спосіб відшкодування.
Відповідно до ч. 2 ст. 1166 ЦКУ особа звільняється від відповідальності, якщо доведе, що шкода завдана не з її вини – в даному випадку працює презумпція вини особи, що заподіяла шкоду. Звідси випливає, що підставою деліктної відповідальності виконавця буде вина його працівника – психічне ставлення працівника (при цьому він має бути осудною особою) до вчиненого неї протиправного діяння, а також до негативних наслідків, що настали в результаті такої поведінки або діяння. В даному випадку вина працівника очевидна та ним не заперечується, отже, необхідності її доказу немає.
Керівник або інший орган управління роботодавця – юридичної особи (або роботодавець – ФОП) повинен прийняти рішення щодо своїх подальших дій – визнати вину працівника і відшкодувати майнову шкоду, що заподіяна підприємству – замовнику робіт. Видається відповідний наказ керівника (або інший акт органу управління юридичної особи, якщо такий орган є колегіальним), у якому викладається наявна ситуація та прийняте рішення. Роботодавцю-ФОПу не обов’язково письмово фіксувати прийняте рішення.
Сума майнової шкоди (реальна шкода та упущена вигода), що заподіяна стороною господарського договору з вини її працівника іншій стороні договору, може визначатися шляхом досягнення згоди щодо цієї суми між сторонами, а якщо такої згоди немає – то у судовому порядку. Але зауважимо, що з визначенням суми упущеної вигоди не все просто. Як приклад, можна розглянути відповідь на питання 3 у листі ВГСУ від 14.01.2014 № 01-06/20/2014. Також питання визначення розміру упущеної вигоди порушується у постанові ВСУ від 09.12.2014 № 3-188гс14. Хоча у цій постанові мова йде про господарські відносини між сторонами спору, в даному випадку можна взяти до уваги висновок ВСУ про те, що «у вигляді упущеної вигоди відшкодовуються ті доходи, які могли б бути реально отримані».
Відповідальність винного працівника перед роботодавцем
У цьому випадку буде на працівника буде покладено матеріальну відповідальність.
Нагадаємо, що відповідно до норм трудового законодавства матеріальна відповідальність працівників поділяється на два види: обмежена та повна. Повна, в свою чергу, може бути індивідуальна та колективна.
Про матеріальну відповідальність, її види та відшкодування ми детально розглядали в статтях та консультаціях, а саме:
- Матвідповідальність працівника, що працює неповний робочий день за сумісництвом
- Випадки повної матеріальної відповідальності працівника
- Обмежена матеріальна відповідальність: особливості
- Працедавець відповідає за шкоду, завдану працівником під час виконання трудових обов'язків
В якому розмірі працівник підприємства-виконавця буде нести матеріальну відповідальність при завданні шкоди майну замовника робіт ми розглянемо далі.
Який розмір матеріальної відповідальності
застосовано до працівника за заподіяну шкоду?
Якщо працівник відшкодовував би матеріальні збитки підприємству, то в багатьох випадках її розмір буде обмежено середньою заробітною платою. Чому так, доведемо на підставі судової практики.
Розглянемо судову практику з цього приводу. У рішенні Апеляційного суду запорізьської області від 06.08.2014 р. №22-ц/778/3463/14 розглядалася ситуація з ДТП за участю автомобіля роботодавця (позивач) та працівника. Винним у скоєнні ДТП визнано працівника. На підставі рішення суду з позивача на користь підприємства стягнуто збитків у розмірі 21452, 53 грн у порядку частини першої ст. 1172 ЦКУ.
Позивач пред’явив позов на підставі норм статей 1166, 1191 ЦКУ.
Рішенням апеляційного суду змінено рішення першої інстанції та відмовлено у задоволені позову за недоведеністю позовних вимог, проте із застосуванням норм трудового законодавства.
Під час розгляду справи апеляційним судом встановлено, що на момент завдання шкоди працівником позивача будь-який договір про повну матеріальну відповідальність між сторонами не укладався.
Були відсутні й інші обставини, що згідно зі ст. 134 КЗпП передбачають повну матеріальну відповідальність працівника. Тому апеляційний суд дійшов висновку, що на працівника може бути покладена відповідальність лише в межах середнього місячного заробітку.
Також звернемося до змісту п. 11 Узагальнення про практику застосування судами законодавства, що регулює матеріальну відповідальність працівників за шкоду, заподіяну роботодавцю, затвердженого листом Вищого спецiалiзованого суду України з розгляду цивiльних i кримiнальних справ від 01.09.2015 року.
За ним у КЗпП прямо не передбачає зменшення розміру матеріальної відповідальності працівника у зв'язку з невиконанням власником зазначеного обов'язку.
До того ж суд вправі зробити висновок про те, що неознайомлення працівника із законодавством про матеріальну відповідальність, інструкціями, нормативами, правилами поводження з матеріальними цінностями знижує ступінь вини, а відповідно - і розмір відповідальності працівника.
Крім того, працівник вправі доводити, що він звертався до власника з проханням провести заняття з вивчення чинних нормативно-правових актів, які стосуються, наприклад, порядку приймання матеріальних цінностей від постачальників і підприємств транспорту. Однак це прохання не було виконано, що й стало причиною виникнення прямої дійсної шкоди.
У цьому Узагальненні йдеться про випадки укладання договору про повну матеріальну відповідальність. Він може бути укладений лише при дотриманні сукупності умов, передбачених КЗпП, а саме:
1) якщо виконувана працівником робота безпосередньо пов'язана із зберіганням, обробкою, продажем (відпуском), перевезенням або застосуванням в процесі виробництва цінностей;
2) якщо цінності були передані працівнику;
3) якщо виконувана працівником робота передбачена Переліком посад і робіт, які заміщаються або виконуються робітниками, з якими підприємством, установою, організацією можуть укладатися письмові договори про повну матеріальну відповідальність за незабезпечення збереження цінностей, які були передані їм для збереження, обробки, продажу (відпуску), перевезення або застосування в процесі виробництва;
4) якщо працівник на момент укладення такого договору досяг 18 річного віку.
Якщо не дотримано цих умов, працівники нестимуть матеріальну відповідальність на загальних підставах (в межах середнього місячного заробітку).
Роботодавець простив працівнику завдану шкоду
Якщо роботодавець виявився великодушним і простив працівнику заподіяну ним шкоду, то виникає запитання щодо документального оформлення такого прощення.
Оподаткування ПДФО та військовим збором
У сумлінного та обережного бухгалтера може виникнути запитання: «А чи не виникає тут ПДФО та військовий збір на суму прощеної матеріальної відповідальності?». Ні, ПДФО та військового збору тут не буде, оскільки не виникає об’єкта оподаткування:
Об’єктом оподаткування резидента є:
- загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід;
- доходи з джерелами їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання);
- іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Об’єктом оподаткування нерезидента є:
- загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні;
- доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання) (ст. 163 ПКУ).
Додаткового блага теж не виникає, оскільки відповідно до пп. 14.1.47 ПКУ додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) працівнику, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами. Оскільки на працівника не покладається зобов’язання з відшкодування шкоди, то і звільнення від такого зобов’язання не відбувається, доходу немає.
Бухоблік та оподаткування у роботодавця - юрособи
Далі розглянемо бухоблік та оподаткування операцій, які виникають у юрособи-роботодавця, якщо такий роботодавець відшкодовує реальну майнову шкоду, завдану іншій особі його працівником при виконанні ним трудових обов’язків, та не отримує відповідне відшкодування від працівника.
Бухоблік. Оскільки для роботодавця настає деліктна (а не договірна) відповідальність за завдання шкоди, то відшкодування такої шкоди не може розглядатись як витрати роботодавця на виробництво продукції, робіт чи послуг, загальновиробничі витрати або витрати на збут чи адміністративні. Місце таким витратам – серед інших операціних витрат (однойменний субрахунок 949). На нашу думку, ці витрати є операційними, тому що вони являють собою звичайний ризик підприємства при веденні господарської діяльності.
Коли сума реальних збитків узгоджена сторонами спору, в обліку здійснюється запис за дебетом субрахунка 949 у кореспонденції з кредитом субрахунка 685 "Розрахунки з іншими кредиторами", тобто визнаються понесені витрати одночасно зі збільшенням зобов’язань щодо відшкодування шкоди – п. 5 П(С)БО 16.
Перерахування грошових коштів відображається записом Дт 685 Кт 311.
Якщо відшкодування реальної шкоди відбувається у вигляді надання ТМЦ (на заміну пошкодженим, або використаних під час ремонту пошкодженого майна потерпілої особи), то в бухобліку це відображається записом Дт 685 Кт 20 (якщо відшкодування здійснюється виробничими запасами, 22 (у випадку списання МБП для цілей відшкодування або ремонту тощо), 27 (наприклад, якщо пошкоджено сільгосппродукцію і відшкодування здійснюється шляхом надання такої ж продукції), 28 (відшкодування товарами) тощо.
А ось витрати юрособи на оплату праці працівників, що зайняті відшкодуванням шкоди (ремонтом пошкодженого майна тощо) та на сплату ЄСВ не відносяться до суми реальної шкоди та списуються додатково, теж на субрахунок 949 та за тою ж статтею витрат, що й сума реальної шкоди: Дт 949 Кт 66, 651. Те саме стосується і витрат на оплату послуг сторонніх осіб: Дт 949 Кт 631.
Податок на прибуток. Для цілей оподаткування податку на прибуток всі ці витрати враховуються під час визначення фінрезультату до оподаткування. Будь-яких коригувань фінрезультату для випадку відшкодування шкоди у ПКУ прямо не передбачено.
Але зауважимо, що пп. 140.5.11 ПКУ передбачено збільшення фінрезультату на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку на прибуток (крім фізичних осіб), та на користь платників податку на прибуток, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" ПКУ. На нашу думку, відшкодування шкоди не є ані штрафом, ані пенею, ані неустойкою, тому застосовувати пп. 140.5.11 ПКУ немає законних підстав. Що таке неустойка, визначено у ст. 549 ЦКУ: неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання. В даному випадку зобов’язання відшкодування шкоди виникає не внаслідок порушення іншого зобов’язання, а є деліктною відповідальністю, отже, воно не є неустойкою, штрафом чи пенею. Втім, для отримання однозначної відповіді на це запитання можна звернутися до податківців за отриманням індивідуальної податкової консультації.
Якщо роботодавець – платник податку на прибуток отримає відшкодування шкоди від свого працівника, це буде для нього доходом для цілей визначення фінрезультата як в бухобліку (субрахунок 719), так і для цілей оподаткування.
Єдиний податок у юросіб. Понесення витрат на відшкодування шкоди не впливає на оподаткування єдиним податком, оскільки об’єктом оподаткування платників єдиного податку першої – третьої груп є дохід, визначений відповідно до ст. 292 ПКУ, а об’єкт оподаткування єдиним податком четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди (п. 292-1.1 ПКУ).
Якщо роботодавець-єдинник отримає відшкодування шкоди від працівника, це буде для нього доходом відповідно до п. 292.1 ПКУ.
ПДВ. Якщо для відшкодування завданої шкоди були витрачені запаси, що придбані з ПДВ, або понесені витрати на оплату робіт чи послуг третіх осіб з ПДВ, то суми такого ПДВ включаються до податкового кредиту на підставі п. 198.3 ПКУ, але разом з цим потрібно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пп. «г» п. 198.5 ПКУ. Про особливості такого нарахування ми писали тут і тут. Про складання зведеної податкової накладної – читайте тут і тут.
Якщо роботодавець - ФОП
Понесення витрат фізособою-підприємцем на відшкодування шкоди, завданої іншій стороні договору, не впливає на оподаткування як єдиним податком, так і ПДФО у ФОП на загальній системі.
Аргументи щодо єдиного податку будуть такими ж, що і для платника єдиного податку – юридичної особи.
ФОП на загальній системі не зможе включити витрати на відшкодування шкоди до складу своїх витрат, оскільки вони не передбачені п. 177.4 ПКУ та не пов’язані з господарською діяльності такого ФОП. Якщо роботодавець-єдинник отримає відшкодування шкоди від працівника, це буде для нього доходом відповідно до п. 292.1 ПКУ. Але слід пам’ятати про те, що єдинники першої-третьої груп повинні отримати таке відшкодування тільки у грошовій формі – п. 291.6 ПКУ.
Галина Казначей і Юлія Єгорова, "Дебет-Кредит"