З 24.02.2022 року ПКУ зазнало значних змін, особливо в частині виконання податкових обов’язків платниками податків та їх контрагентами.
Мораторій на податкові перевірки та штрафи допомагав, зокрема, й тій частині окупованих територій України, де був відсутній доступ до окремих реєстрів, у т.ч. до ЄРПН.
Та навіть після деокупації та відновлення доступу до ЄРПН з’ясувалося, що далеко не всі контрагенти або їхні працівники фізично перебувають на цих територіях. Хтось загинув, хтось переїхав, зокрема, і в іншу країну, деякі з них не мають доступу до своїх первинних документів та електронних підписів.
Ситуація з практики
У декларації з ПДВ за 02/2022 податкові зобов’язання були показані за даними первинних документів. У цей податковий період підприємство-продавець надало післяпродажні знижки покупцям. Відповідно знадобилися зареєстровані РК. А їх отримати від покупців виявилося не просто. То що ж, ПЗ з ПДВ не можна зменшити?
Після 27.05.2022 р. (відновлення роботи ЄРПН) виявилося, що не усі контрагенти мають змогу вести господарську діяльність та перебувають на окупованих територіях, ЄРПН для них відключений і змоги реєструвати РК за знижками вони не мали. За змінами до ПКУ, до покупців у ДПС претензій немає. Вони можуть виконати свій обов’язок із реєстрації РК пізніше, коли матимуть можливість і доступ.
Але що робити у цей час продавцю? Чи може він на тих самих підставах зазначити зменшення ПЗ без наявності зареєстрованих РК? Чи для нього пільг немає?
У базі "ЗІР" є відповідь щодо можливості коригування податкових зобов’язань постачальника у бік зменшення у період дії воєнного стану у разі відсутності зареєстрованих РК в ЄРПН. Проаналізуємо її.
Неможливість реєстрації ПН/РК: спеціальні правила
Податківці кажуть: якщо платники податків під час воєнного стану не мають можливості реєструвати ПН\РК в ЄРПН, враховуючи останні зміни з травня 2022 року (Закон №2260), для них встановлені спеціальні правила. Йдеться про Порядок №225.
Такі платники зобов’язані будуть зареєструвати ПН/РК з врахуванням можливості виконання податкових обов’язків за приписами п. 69.1 підрозділу Х розділу ХХ ПКУ. Тобто:
- платники податків, які не мають можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок щодо дотримання термінів реєстрації ПН/РК, зобов’язані зареєструвати їх протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- платники податків, у яких відновилася можливість виконувати податкові обов’язки (з 24.02.2022 року до дня відновлення такої можливості), мають зареєструвати ПН/РК в ЄРПН протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.
Але питання в іншому: як визначити таку можливість чи неможливість та чи впливає це на постачальника/продавця?
Мінфін на сьогодні вже визначився з підтвердженням можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 підрозділу Х розділу ХХ ПКУ, шляхом затвердження Порядку №225. Ним передбачено, що:
- у разі попередньої відсутності реальної можливості виконувати податковий обов'язок такий платник податків подає не пізніше 30.09.2022 року заяву про відсутність такої можливості з вичерпним переліком документів та іншої інформації до контролюючого органу за відповідним Переліком документів, затвердженим Порядком №225. У цьому випадку платник податків – продавець, на нашу думку, може дізнатись про подані заяву та про прийняте щодо нього рішення про неможливість виконувати податковий обов’язок шляхом звернення з відповідним запитом до контролюючого органу. На нашу думку, податковий орган навряд чи зможе відмовити у наданні відповідної інформації, оскільки це стосується напряму податкового обліку по госпоперації обох платників податків. Або розшукувати самого контрагента. Хоча вважаємо, що це не є обов’язковим, оскільки обов'язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов'язок покладається на контролюючий орган. У будь-якому разі встановити реальні обставини такої можливості чи неможливості у податкового органу з’явиться лише після проведення документальної перевірки;
- за відсутності можливості подати заяву до 30.09.2022 року, тобто якщо неможливість виконання податкового обов’язку триває, платник податків може її подати й пізніше – з моменту появи можливості виконання одного з податкових обов'язків (подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов'язання тощо), але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.
Щодо цієї умови, то цікавим є те, що сам п. 69 підрозділу Х розділу ХХ ПКУ діє лише тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України. При цьому поняття «відновлення таких можливостей» не деталізовано: незрозуміло, чи пов’язане таке відновлення зі скасуванням воєнного стану, припиненням бойових дій, відновленням технічних можливостей листування з податківцями тощо. Отже, визначити таку дату доведеться самим платником та вказати її у поданій контролюючому органу заяві – знову ж таки з підтверджуючими документами. І тут є великий ризик подальших податкових спорів.
Відтак, повертаючись до питання правомірності дій підприємства за незареєстрованими РК, ми підтримуємо позицію, що платник не повинен страждати через невиконання покупцем його податкових обов’язків, особливо через такий форс-мажор. Проте у податківців, Мінфіну та судів, скоріш за все, буде інша точка зору. І в мирні часи норми ПКУ щодо наслідків відсутності реєстрації ПН/РК у контрагентів ПКУ не був на боці постраждалої сторони. Максимум, що можна було зробити, це подати скаргу на порушника. Це призвело б до податкової перевірки і штрафів щодо нього, але не до реєстрації ПН/РК. ПКУ розповідає лише як покарати порушника, але не в змозі змусити його зареєструвати ПН/РК і не дає права його контрагентам на збільшення ПК або зменшення ПЗ без реєстрації таких ПН/РК. На жаль, немає спеціальних правил і під час війни.
Саме тому багато хто ще до війни включав до договору з покупцями/продавцями норми щодо фінансової відповідальності за нереєстрацію ПН/РК!
Отже, якщо контрагент не буде виходити на зв'язок та не зареєструє РК в ЄРПН після відновлення можливості виконати податковий обов’язок за п. 69.1 підрозділу Х розділу Х ПКУ, варто вирішувати долю господарських відносин з контрагентом юридичним шляхом в межах укладеного договору та чинного законодавства, у т.ч. з врахуванням Листа ТПП від 28.02.2022 р. №2024/02.0-7.1 щодо форс-мажору та неможливості виконання госпзобов’язань.
Керівники, ФОПи та самозайняті особи як ВПО чи біженці
Варто також загадати про те, що платники податків мали ще такі питання:
- чи факт зміни місця проживання засновника, керівника, іншої особи, уповноваженої на виконання податкового обов’язку (у т.ч. статус ВПО) може бути самостійно підставою для визнання неможливості виконання такого обов’язку?
- чи факт виїзду за кордон та тривале перебування за межами території України є підставою для визнання неможливості виконання податкового обов’язку? І відповідно чи можна факт повернення трактувати як відновлення такої можливості?
Ми погоджуємося, що факт змін місця проживання/реєстрації ВПО напряму пов’язаний з можливістю використання та вивезення первинних документів фінансово-господарської діяльності та податкового обліку, а також комп'ютерної техніки або іншого обладнання, що перебуває (або знищене, втрачене тощо) на тимчасово окупованих територіях або на територіях, де ведуться активні бойові дії (п. 1 розділу ІІ Порядку №225).
Але податківцям слів замало. Тому платнику податків доведеться подавати разом із заявою про відновлення можливості виконання податкового обов’язку документи, які підтверджують такі обставини. Що фізичні особи не просто виїхали, але і залишили усе необхідне для виконання обов’язків вдома, і ніяк не могли відновити це все під час від’їзду. Звісно, що це може бути приводом до майбутніх податкових спорів та нової судової практики.
Нагадаємо, що перелік підстав щодо неможливості виконання платником податків - фізичною особою, зокрема, самозайнятою особою, податкових обов'язків, наведено у п. 102.6 ПКУ. А це означає, що сам факт перебування за кордоном не є єдиною та самостійною підставою для невиконання податкового обов’язку – доведеться також керуватись правилами, встановленими цим же п. 2 розділу ІІ Порядку №225 та подавати заяву та інші необхідні підтверджуючі документи, які вказують на неможливість виконання податкового обов’язку.