Коментар до постанови Першого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2021 р., справа №200/7924/20-а
Які строки для «камералки» зараз?
Нагадаємо, що з 01.01.2017 року набрали чинності норми п. 76.3 ПКУ щодо строків камеральної перевірки податкової звітності або уточнюючого розрахунку. Вони становлять:
- 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання,
- 30 календарних днів, що настають за днем їх фактичного подання, якщо такі документи були надані пізніше.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ. Тобто базовим вважається трирічний строк. Але тут важлива дата, від якої ці три роки починають рахуватися.
Але так було не завжди і до цього чітких строків проведення камеральних перевірок на всі випадки життя встановлено не було.
Ось чому подекуди виникає питання: як бути з камеральними перевірками за 2015-2016 роки? Чи могли органи ДПС проводити такі камеральні перевірки, скажімо, у 2020 році (адже на «камералки» мораторій на податкові перевірки не поширювався)? І, як наслідок, застосувати до платника податків штрафні санкції? Розглянемо це на прикладі свіжої судової справи.
Зміст справи
Органом ДПС було проведено камеральну перевірку своєчасності плати за користування надрами (другий квартал 2015 р).
Реальна сплата зобов’язання відбулась у січні-лютому 2020 року трьома платежами. В результаті виявлено затримку сплати на 1618, 1625 та 1637 днів. Сума затримки становила 145 тис. грн, за що застосовано штраф у розмірі 20% - 29 тис. грн.
Увага! Сплата зі запізненням, на думку податкового органу, дозвол126.2ила їм рахувати строк давності в 1095 днів саме з дати фактичної оплати грошового зобов’язання, а не з дати граничного строку сплати за приписами ПКУ.
При цьому йдеться не про камеральну перевірку щодо декларації, а про камеральну перевірку з інших питань (абзац другий п. 76.3 ПКУ). Зокрема, щодо своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов’язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах (п. 75.1.1 ПКУ).
Загалом логіка тут, звісно, є. Тим більше, що визначений строк давності для «камералки» з інших питань цілком відповідає чинним нині нормам ПКУ. Але ці норми діють з 2017 року, а йдеться про суму ПЗ ще 2015 року (щоправда, сплачених у 2020 році). Чи діє в цьому випадку строк давності 3 роки та з якої дати ці 3 роки починати рахувати?
Думки першої та апеляційної інстанцій розділились — перша стала на бік податківців, а ось апеляція вирішила справу на користь платника податків.
Чи діє 1095 днів для «камералки» зі сплати податку?
Суд першої інстанції нагадав, що у 2020 році, коли до платника податків застосували штрафні санкції, відповідно до п. 126.1 ПКУ, якщо платник податків не сплачував узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених п. 126.2 ПКУ) протягом строків, визначених ПКУ, такий платник податків притягувався до відповідальності у вигляді штрафу. І при затримці понад 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, штраф був у розмірі 20% погашеної суми податкового боргу.
Таким чином, на думку першої інстанції, розмір відповідальності в цьому випадку залежить від строку прострочення та розміру сплаченої суми.
Контролювати своєчасність сплати згідно з п. 75.1.1 ПКУ мають камеральні перевірки, які проводять органи ДПС.
Своєю чергою, орган ДПС пояснив суду, що на момент застосування штрафу суми сплачених платником зобов`язань відображалися в інтегрованій картці платника, ведення якої було передбачено наказом Мінфіну від 07.04.2016 р. №422 (втратив чинність 05.04.2021 р.). Облік нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску автоматично відображається в ІКП окремими обліковими операціями в хронологічному порядку.
Важливо: за відсутності факту сплати платником ПЗ та відображення даної операції в інтегрованій картці платника у контролюючого органу відсутні правові підстави для проведення камеральної перевірки своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.
Саме тому податківці тягнули зі застосуванням штрафу аж до 2020 року (дати фактичної сплати платником узгодженого ПЗ). Тобто реалізація контролюючим органом норм ст. 126 ПКУ залежить від певних дій платника податків зі сплати зобов`язань.
Тому і суд першої інстанції, посилаючись на дату погашення податкового боргу, дійшов аналогічних висновків — строк 1095 днів має обчислюватись з дати сплати узгодженої суми податкового зобов`язання, що дає право на нарахування штрафу за ст. 126 ПКУ.
Фактична чи гранична дата сплати податку є головною?
Апеляційна інстанція застосувала інший підхід до вирішення цього спору.
Вона виходила зі строків подання податкової звітності, адже нею було узгоджено суму ПЗ і на підставі неї встановлюється граничний строк сплати таких ПЗ.
Тобто ця інстанція вирішила, що йдеться про камеральну перевірку саме звітності, за якою відбувається сплата узгоджених грошових зобов’язань, а не самих ПЗ. Правильно це чи ні, вирішить остання інстанція – ВС. Проте поки що такий підхід дозволив платнику податків отримати рішення на його користь.
Цей принцип суд використав, спираючись на пп. 75.1.1 ПКУ, за яким предмет камеральної перевірки податкової звітності – це своєчасність сплати самостійно узгодженої платником податків суми податкового (грошового) зобов’язання (принаймні, з 01.01.2017 року).
Апеляція не заперечує того, що у контролюючого органу під час проведення камеральної перевірки були наявні повноваження досліджувати своєчасність сплати платником податків податкових зобов`язань.
Але, на думку апеляції, слід було врахувати два моменти:
1) питання сплати грошового зобов’язання проводяться в межах 1095 днів. Але грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:
- податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано;
- посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили (п. 102.2 ПКУ).
Існування вказаних обставин, про які йдеться в п. 102.2 ПКУ, судом не встановлено;
2) граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 ПКУ. Відповідно штрафні санкції можуть бути застосовані в межах 1095 днів, з дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань.
Висновок суду: контролюючий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених ПКУ, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань. А штрафні санкції за несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов`язань можуть бути нараховані в межах строку давності у 1095 днів, відлік якого починається із останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань.
Простіше кажучи, камеральна перевірка своєчасності сплати узгодженої суми ПЗ може бути проведена у 1095 днів з дати граничного строку сплати такого ПЗ. Якщо податковий борг триває понад 1095 днів, а податковий орган протягом цього строку давності не звернувся за його стягненням, не вчинив інших дій щодо стягнення такого податкового боргу, то навіть самостійна сплата податкового богу платником податків поза межами 1095 днів не дає права на застосування ні штрафу, ні на проведення камеральної перевірки!
Повертаючись до нашої справи, граничний строк сплати податкового зобов`язання за податковою декларацією за 2 квартал 2015 року минув 20.08.2015 р., що підтверджується актом перевірки. З огляду на вказані положення законодавства, відповідач мав право провести камеральну перевірку платника податків не пізніше закінчення 1095 днів з вказаної дати (дати граничної сплати узгодженого ПЗ).
13.02.2020 року органом ДПС проведено камеральну перевірку платника з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин за 2 квартал 2015 року.
Отже, контролюючий орган в порушення вимог законодавства провів перевірку платника поза межами встановлених ПКУ строків (1095 днів) та за результатами такої перевірки застосував штраф, чим вийшов за межі наданих повноважень.
Позиція редакції
Ми цілком погоджуємось з таким висновком — факт наявності податкового боргу дає право на вчинення заходів з його стягнення, а не на застосування штрафу. Але, своїм рішенням апеляційна інстанція підняла важливу проблему: камеральна перевірка узгоджених ПЗ має проводитись у чітко встановлені строки (1095 днів), які відлічуються від граничної дати їх сплати за ПКУ (навіть, коли йдеться про податкову звітність до 01.01.2017 р. — до внесення змін до ст. 76 ПКУ). Залишилось лише дочекатись підтвердження цієї позиції від Верховного Суду. Сподіваємося, що вона не зміниться несподівано для платників податків.
***
УВАГА!
Тепер ви можете читати бухгалтерські новини від «Дебету-Кредиту» у Telegram та VIBER. Приєднуйтесь і дізнавайтесь найважливіші новини першими!