Ситуація перша: якщо ФОП надає послуги, які передбачені його трудовими обов’язками (постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2017 р. справа №804/6697/16)
Підприємству, що займається продажем лікарських засобів, потрібно здійснити їх перевезення. З цією метою підприємство укладає з підприємцем договір про надання послуг перевезення.
Проте ДФС під час перевірки встановила, що такий ФОП одночасно працює на тому ж підприємстві на посаді начальника транспортного відділу на підставі трудового договору. Отже, організувати таке перевезення було прямим трудовим обов’язком зазначеної фізособи. А послуги, які вона надала як ФОП, є близькими за змістом до трудового обов’язку.
Тому ДФС робить висновок, що ФОП, надаючи послуги перевезення на підставі договору, насправді виконував свої трудові функції, як начальник транспортного відділу підприємства. Тому ДФС донарахувала ПДФО на суму винагороди, виплаченої підприємством на підставі договору перевезення цьому ФОПу.
Така позиція ДФС підтримана судом апеляційної інстанції в постанові від 07.06.2017.
Але був один нюанс, який забезпечив перемогу підприємства у суді вищої інстанції.
ФОП не особисто керував автомобілем під час перевезення ліків. Замість цього він уклав договір підряду з іншим ФОПом (третя особа), який вже фактично і здійснював перевезення товару.
Таким чином, автомобіль використовувався у господарській діяльності підприємства-позивача, але замість ФОПа – працівника підприємства, водієм був інший ФОП на законних підставах.
Така маленька обставина стала приводом для наступного висновку ВАСУ, зазначеного в ухвалі від 16.08.2017: «Зважаючи на те, що для цілей визначення трудових взаємовідносин, відповідно до положень підпункту 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, працівником є фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону, а операції з транспортного експедирування ФОП Особа_7 виконував не власною працею, а із залученням водія, висновки відповідача та суду апеляційної інстанції про те, що відносини з надання робіт транспортного експедирування між позивачем та ФОП Особа_7 були трудовими не ґрунтуються на положеннях чинного законодавства».
Отже, у спорах з податковою потрібно пам’ятати, що працівник виконує трудову функцію безпосередньо власною працею, а не шляхом залучення субпідрядників. Тому, якщо навіть ФОП надає послуги близькі за змістом до тих, що передбачені його трудовими обов’язками, залучення ним до виконання цих послуг іншої особи (бажано, теж на підставі договору ЦПХ) буде аргументом на користь того, що такі послуги надаються в межах цивільно-правових відносин!.
Але загалом випадків, коли одна й та ж особа працює на підприємстві за трудовим договором, і надає близькі за змістом трудових обов’язків послуги як ФОП цьому ж підприємству, треба уникати. Адже це дуже поширена підстава для перекваліфікації податківцями цивільно-правових відносин в трудові.
Ситуація друга: якщо ФОП надає послуги, не зазначені в ЄДР (Ухвала ВАСУ від 22.02.2017 р. №К/800/32077/15)
В іншій справі ОСББ оплачувало надані ФОПом юридичні послуги. ФОП перебував на загальній системі оподаткування, тому ОСББ не платило ПДФО, військовий збір та ЄСВ до бюджету під час оплати його послуг.
Податківці вирішили, що це є порушенням, адже серед КВЕДів ФОП, зазначених в ЄДР, відсутній такий вид діяльності як правова допомога. Тут перекваліфікації цивільно-правових відносин у трудові не відбулося, хоча, можливо, що такий ризик був, якби податківці уважно проаналізували решту умов укладеного договору.
Тим не менш, на думку податківців, підприємство звільнялося від обов’язку бути податковим агентом для ФОП лише якщо останній здійснював операції у межах обраних ним видів діяльності, тобто у межах КВЕДів, обраних ФОПом при реєстрації та зазначених в ЄДР. А отже, податківці донарахували на винагороду, отриману ФОП, усі належні податки.
ОСББ і спробувало було оскаржити таке рішення у суді. Але ВАСУ підтримав ДФС та в ухвалі від 08.03.2017 зазначив: «… особа не виступає податковим агентом платника податків в разі (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від операцій, здійснюваних у межах обраних ним видів діяльності та за умови надання документу, що підтверджує державну реєстрацію контрагента відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності.
…видами її діяльності були ремонт автомобілів, роздрібна торгівля автомобільними деталями та приладдям, що не оспорюється позивачем.
Разом з тим, для Об'єднання вказано особа виконувала юридичні послуги, тобто здійснювала операції поза межами обраних видів діяльності.
Посилання позивача в касаційній скарзі на те, що він не знав про те, що ФОП здійснювала операції поза межами обраних видів діяльності, не звільняє Об'єднання від обов'язку нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб, адже з урахування принципу належної обачності він мав витребувати документи, які б підтвердили види діяльності суб'єкта, з яким укладає договори та здійснює фінансово-господарські операції».
Отже, навіть якщо ФОП надає замовнику копію документу, який підтверджує його державну реєстрацію як підприємця, це не гарантує, що із винагороди, яка йому виплачується, не треба буде утримати ПДФО і військовий збір, а також нарахувати на неї ЄСВ. Для того, щоб така винагорода вважалась саме підприємницькою і не оподатковувалася замовником, у такому документі (наприклад, витягу з ЄДР) мають бути зазначено КВЕД саме того виду діяльності, за яким ця винагорода виплачується!
Ситуація третя: на фізособу виписано довіреність.
В ухвалі ВАСУ від 22.01.2015 описано випадок, коли ДФС визнала відносини між ФОПом та фізичною особою трудовими на підставі довіреності!
Обставини справи були такі: ФОП оформив через нотаріуса на фізичну особу довіреність з правом протягом 3 років представляти інтереси ФОПа перед іншими особами та установами. Податківці вирішили що таке представництво здійснюватиметься в межах трудових обов’язків, а отже, у ФОП є неоформлений працівник.
Суд з цього приводу зазначив: «представництво від імені фізичної особи підприємця на підставі довіреності не можна вважати представництвом, що має правову природу на підставі трудових правовідносин». Тому оскаржуване податкове-повідомлення рішення є незаконним, а позовні вимоги ФОП підлягають задоволенню, як обґрунтовані та правомірні.
Отже, суб’єкт господарювання має повне право оформлювати довіреності на сторонніх фізосіб, при цьому не укладаючи із ними трудових договорів. Більш того, глава 17 ЦКУ «Представництво» не передбачає обов’язку особи, яка видала таку довіреність, оплатити особі, на яку довіреність оформлена, за зазначене представництво. Отже, оподаткований дохід в представника виникатиме лише, якщо це прямо передбачено окремим, укладеним із ним договором (наприклад, договором доручення).
Наведена судова практика свідчить про те, що свої права роботодавцям у спорах з податківцями можливо та потрібно захищати. І є законні підстави для задоволення позовних вимог та скасування податкових повідомлень-рішень.
Але при цьому не слід забувати про обачність при наймі працівників та про дотримання вимог законодавства щодо оформлення цивільно-правових відносин із фізособами та документів про надання ними послуг або виконання робіт.
Про те, чим відрізняється цивільно-правовий договір від трудового, і які наслідки має перекваліфікація цивільно-правових відносин із фізособою в трудові, написано багато. Пишуть про це і самі податківці, і фахівці Держпраці. Наприклад, тут зазначена інформація наведена навіть на слайдах.
Звісно, що не всі неприємності замовнику можуть влаштувати самі податківці, за деякими з них контролерам доведеться звертатися до Держпраці. Але сама тенденція зрозуміла. Тож, замовнику треба уважно аналізувати цивільно-правові договори, які він укладає із фізособами, навіть із підприємцями.
